29.2.2.2 Beginn und Ende der Mindestkörperschaftsteuerpflicht

Die Regelung des § 24 Abs. 4 Z 1 KStG 1988 bezieht sich auf das Bestehen der unbeschränkten Steuerpflicht für jeweils ein volles Kalendervierteljahr. Beginnt die unbeschränkte Steuerpflicht exakt am ersten Tag eines Kalendervierteljahres, ist für dieses Kalendervierteljahr bereits Mindestkörperschaftsteuer zu erheben. Der Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht zum Beginn eines Kalendervierteljahres spielt insbesondere beim Umgründungsstichtag von Kapitalgesellschaften eine Rolle. In diesem Zusammenhang sind die Regelungen des UmgrStG zu beachten.

Die (potentielle) Mindestkörperschaftsteuerpflicht setzt mit dem Beginn der unbeschränkten Steuerpflicht ein und hört mit dem Ende der unbeschränkten Steuerpflicht auf. Eintritt in die und Austritt aus der unbeschränkten Steuerpflicht richtet sich dabei grundsätzlich nach § 4 KStG 1988 (siehe Rz 141 bis 165). Tritt eine Kapitalgesellschaft in eine persönliche Steuerbefreiung ein bzw. aus einer Steuerbefreiung aus, endet bzw. beginnt ebenfalls die Mindestkörperschaftsteuerpflicht.

In Fällen, in denen eine Kapitalgesellschaft in Zusammenhang mit Maßnahmen nach dem Umgründungssteuergesetz (insbesondere nach Art. III UmgrStG) auf einen rückbezogenen Umgründungsstichtag steuerlich rückwirkend entsteht, beginnt die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit dem auf den rückbezogenen Stichtag folgenden Tag zu laufen. Dies ergibt sich daraus, dass der Kapitalgesellschaft bereits auf diesen rückbezogenen Stichtag Einkommen zuzurechnen ist (zB bei Art. III-Maßnahmen: § 14 Abs. 2 UmgrStG, § 18 Abs. 2 UmgrStG), was den Eintritt in eine (unbeschränkte) Steuerpflicht logischerweise voraussetzt. In diesem Zusammenhang ist zusätzlich zu prüfen, ob sich an den Beginn der unbeschränkten Steuerpflicht unmittelbar ein volles Kalendervierteljahr anschließt.

Die Mindestkörperschaftsteuerpflicht endet mit dem Untergang der Rechtspersönlichkeit der Kapitalgesellschaft, sie besteht aber jedenfalls bis zu dem Zeitpunkt, in dem das gesamte Vermögen auf andere übergeht (siehe Rz 153 bis 155).

Im Falle der Liquidation gemäß § 19 Abs. 1 KStG 1988 endet die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit der Verteilung des Liquidationsüberschusses. Diese wird aus Verwaltungsvereinfachungsgründen mit dem Stichtag, auf den die Liquidationsschlussbilanz aufgestellt wird, angenommen.

Die Mindestkörperschaftsteuerpflicht besteht auch nach Insolvenzeröffnung weiter (VwGH 22.2.1995, 95/15/0016). Im Rahmen der Abwicklung durch den Insolvenzverwalter im Insolvenzverfahren endet die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit der vollständigen Abwicklung der Insolvenz (Verteilung des Massevermögens). In den Fällen des § 39 FBG (Insolvenz wird mangels kostendeckenden Vermögens nicht eröffnet) endet die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit der Rechtskraft des entsprechenden Beschlusses (Löschung der Gesellschaft im Firmenbuch erfolgt von Amts wegen).

Erfolgt keine Abwicklung, beispielsweise bei tatsächlicher Vermögenslosigkeit, endet die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit jenem Datum, zu dem eine berechtigte Partei im Sinne des § 40 FBG (Interessensvertretung oder Steuerbehörde) den Antrag auf Löschung im Firmenbuch stellt bzw. die amtswegige Löschung durch das Firmenbuch eingeleitet wird. Im Falle der Nachtragsliquidation lebt die Mindestkörperschaftsteuerpflicht nur für den Zeitraum der Nachtragsliquidation wieder auf (siehe Rz 155).

Geht eine Kapitalgesellschaft infolge einer rückbezogenen Umgründung unter (insbesondere durch Verschmelzung nach Art. I UmgrStG oder Umwandlung nach Art. II UmgrStG), endet die Mindestkörperschaftsteuerpflicht mit dem letzten vollen Kalenderjahresquartal, das bis zum Umgründungsstichtag abgeschlossen wird, und zwar ungeachtet des zivilrechtlichen Fortbestehens der Kapitalgesellschaft bis zur Eintragung der Umgründung im Firmenbuch, da ertragsteuerlich mit Ablauf des rückwirkend festgelegten Stichtages der Vermögensübergang anzunehmen ist.

Im Falle einer formwechselnden Umwandlung einer AG in eine GmbH bzw. umgekehrt sieht § 24 Abs. 4 Z 1 letzter Satz KStG 1988 vor, dass für die Bemessung der Mindestkörperschaftsteuer jene Rechtsform maßgeblich ist, die am Beginn des betreffenden Kalendervierteljahres bestanden hat. Der Eintritt der Rechtsformänderung ist mit dem Zeitpunkt der Eintragung der entsprechenden Änderung im Firmenbuch anzunehmen.