Information des Bundesministeriums für Finanzen zum Kommunalsteuergesetz (KommStG) 1993

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6.5. Arbeitskräfteüberlassung

6.5.1. Allgemeines

Die Arbeitskräfteüberlassung des KommStG 1993 knüpft nicht an ein bestimmtes Gesetz an, zB Arbeitskräfteüberlassungsgesetz - AÜG, BGBl. Nr. 196/1988, oder Gewerbeordnung. Unter die Arbeitskräfteüberlassung (Arbeitskräfteverleih, Dienstleistungsservice, Leiharbeit, Personalbereitstellung, Personalgestellung, Personalleasing, Personalvermietung, Manpower-Leasing, Zeitarbeit ua.) fällt jede unternehmerische Überlassung von Arbeitskräften an Dritte gegen Entgelt. Darunter fällt auch die Überlassung durch ein Unternehmen, zu dessen Betriebszweck nicht die Überlassung gehört, zB die Überlassung von Dienstnehmern mit freier Arbeitskapazität an andere Unternehmen.

Eine Überlassung (Gestellung) von Arbeitskräften iSd KommStG 1993 liegt vor, wenn ein Unternehmer (Gesteller, Überlasser) Arbeitskräfte zur Arbeitsleistung einem Dritten (Beschäftiger, Gestellungsnehmer) zur Verfügung stellt, ohne dass zwischen dem Beschäftiger und den Arbeitskräften ein Dienstverhältnis begründet wird. Im Unterschied zum Werkvertrag liegt das Gefahrenrisiko ausschließlich beim Beschäftiger. Der Überlasser haftet nicht für die tatsächlichen Leistungen der von ihm gestellten Arbeitnehmer, sondern nur für ihre grundsätzliche Qualifizierung (vgl. VwGH 27.9.2000, 96/14/0126, zu § 99 Abs. 1 Z 5 EStG 1988).

• Stellt die Montage eine Nebenleistung zur Lieferung einer Anlage oder von Geräten dar oder geschieht sie im Rahmen eines Werkvertrages, erfolgt die Montagetätigkeit nicht im Rahmen einer Arbeitskräfteüberlassung im Unternehmen des Beschäftigers. Reine Servicetätigkeiten oder die Auslagerung von unternehmerischen Funktionen auf Dritte (Outsourcing) erfolgen idR auf Grundlage eines Werkvertrages, jedoch nicht im Rahmen einer Arbeitskräfteüberlassung. Das beauftragte Unternehmen verpflichtet sich zur Herstellung eines bestimmten Arbeitsergebnisses (Erfolges). Servicetätigkeiten erbringen Unternehmen mit eigenem Personal und in eigener Verantwortung für Dritte. In allen diesen Fällen liegt keine Gestellung vor. Kommunalsteuerschuldner ist das beauftragte Unternehmen, sofern die übrigen Voraussetzungen des KommStG 1993 vorliegen.
• Der Einsatz von Bewachungsdiensten in fremden Betrieben erfolgt nicht im Wege der Arbeitskräfteüberlassung, wenn das Bewachungsunternehmen die Bewachung organisiert und die Verantwortung dafür übernimmt.
• Der Einsatz von Reinigungsunternehmen, die beauftragt werden, in eigener Verantwortung Reinigungsdienste zu erbringen, ist keine Arbeitskräfteüberlassung. Werden die Arbeiten vom Reinigungsunternehmen mit eigenen Arbeitskräften in "Eigenregie" übernommen, ist die KommSt an die Gemeinde des Arbeitsortes abzuführen, wenn dort das Unternehmen eine Betriebsstätte unterhält. Übernimmt bspw. ein Reinigungsunternehmen auf Dauer Reinigungsarbeiten in Gebäuden und stehen dort dem Unternehmen Räumlichkeiten für eine gewisse Dauer, zB für das Abstellen der Geräte zur Verfügung, Umkleidemöglichkeiten usw., ist die KommSt an diese Betriebsstättengemeinde abzuliefern.

Bei Arbeitskräfteüberlassungen von Körperschaften öffentlichen Rechts sind die Rz 17 bzw. die Rz 18 zu beachten.

6.5.2. Inländischer Überlasser

6.5.2.1. Steuerschuldner

Bei Überlassungen ist der inländische Überlasser Steuerschuldner. Inländischer Überlasser ist ein (in- oder ausländischer) Unternehmer, der eine inländische Betriebsstätte (Geschäftsstelle) unterhält, von der aus die Arbeitskräfte überlassen werden.

Der inländische Überlasser ist auch Steuerschuldner,

• wenn von der inländischen Betriebsstätte Arbeitskräfte ins Ausland überlassen werden, es sei denn, der Überlasser hat dort eine Betriebsstätte (siehe Rz 177 ff), der die Arbeitskräfte zuzuordnen sind;
• wenn das Beschäftigerunternehmen unter eine Befreiung des § 8 KommStG 1993 fällt;
• wenn der Beschäftiger kein Unternehmer ist (zB Verein)
• wenn der Beschäftiger die Arbeitskräfte in einer ausländischen Betriebsstätte einsetzt.

6.5.2.2. Sechsmonatsregelung

Zur Sechsmonatsregelung siehe Rz 120 ff.

6.5.3. Ausländischer Überlasser

6.5.3.1. Steuerschuldner

Steuerschuldner ist der Beschäftiger der Arbeitskräfte, sofern er Unternehmer ist. Bemessungsgrundlage ist 70% des Gestellungsentgeltes (ohne Umsatzsteuer und abzüglich allfälliger Skonti).

Ausländischer Überlasser ist ein in- oder ausländischer Unternehmer, der für die Arbeitskräfteüberlassung keine inländische Betriebsstätte unterhält. Sollte das Unternehmen für die Personalüberlassung eine inländische Betriebsstätte unterhalten, dann liegt eine Überlassung durch einen inländischen Überlasser vor und hat dieser die KommSt abzuführen (es gilt daher die Bemessungsgrundlage nach § 5 Abs. 1 lit. a KommStG 1993).

Nach dem Gesetzeswortlaut des § 2 lit. b KommStG 1993 ist es - im Gegensatz zum Personenkreis des § 2 lit. a KommStG 1993 (bei inländischer Arbeitskräfteüberlassung) - ohne Bedeutung, welche arbeitsrechtliche Stellung die Arbeitskraft im Unternehmen des Überlassers hat (Dienstnehmer, freier Dienstnehmer, Werkvertrag). Ohne Bedeutung ist weiters Wohnsitz oder Staatsbürgerschaft der überlassenen Person.

Da der inländische beschäftigende Unternehmer Schuldner der KommSt ist, haben Doppelbesteuerungsabkommen im Verhältnis zum ausländischen Überlasser keine Auswirkung.

6.5.3.2. Beschäftiger als Dienstgeber

Die überlassenen Arbeitskräfte stehen idR in einem Dienstverhältnis zum Arbeitskräfteüberlasser, somit nicht zu jenem, der diese Arbeitskräfte in seinem Unternehmen zur Arbeitsleistung einsetzt (Beschäftiger). Sollte aber nicht der ausländische Überlasser, sondern der inländische Beschäftiger als lohnsteuerlicher Dienstgeber der Arbeitskraft anzusehen sein (vgl. dazu LStR 2002 Rz 923 ff; BMF 16.2.1998, AÖF Nr. 70/1998, Internationale Personalentsendung), gilt diese Beurteilung auch für die KommSt. Bemessungsgrundlage ist dann nicht 70% des Gestellungsentgeltes, sondern die Summe der Arbeitslöhne gemäß § 5 Abs. 1 lit. a KommStG 1993 und § 5 Abs. 2 KommStG 1993. Eine diesbezügliche Prüfung wird ua. dann vorzunehmen sein,

• wenn der dringende Verdacht besteht, dass die ausländische Arbeitskräfteüberlassung als eine künstliche Zwischenschaltung zur Steuerumgehung erscheint, bspw. Zwischenschaltung einer reinen Briefkastengesellschaft oder eines Personalleasingunternehmens in einem Steueroasengebiet,
• wenn das ausländische Unternehmen bloß die wirtschaftliche Funktion eines Arbeitskräftevermittlers hat.

6.5.3.3. Arbeitskraft wird außerhalb eines Unternehmens eingesetzt

Hat der inländische Beschäftiger kein Unternehmen oder wird die Arbeitskraft des ausländischen Überlassers nicht im Unternehmensbereich des inländischen Beschäftigers eingesetzt, fällt für die Arbeitskraft beim Beschäftiger keine KommSt an.

Wird die Arbeitskraft im unternehmerischen und nichtunternehmerischen Bereich eingesetzt, ist eine Aufteilung vorzunehmen:

• Soweit die Arbeitskraft im unternehmerischen Bereich tätig wird, ist Steuerschuldner der Beschäftiger (Bemessungsgrundlage: Anteiliges Gestellungsentgelt).
• Soweit die Arbeitskraft im nichtunternehmerischen Bereich tätig wird, fällt keine KommSt an.

Hinsichtlich der Zuordnung zum unternehmerischen und nichtunternehmerischen Bereich kann der Beschäftiger eine Vereinbarung mit der Gemeinde (den Gemeinden) treffen.

6.5.3.4. Befreiung

Ist der Beschäftiger gemäß § 8 KommStG 1993 von der KommSt befreit ist, erstreckt sich die Befreiung auch auf die Arbeitskräfte eines ausländischen Überlassers:

• Beschäftigen zB die ÖBB Arbeitskräfte eines ausländischen Überlassers, sind von der 70-prozentigen Bemessungsgrundlage 66% befreit (§ 8 Z 1 KommStG 1993).
• Ist das beschäftigende Unternehmen gemäß § 8 Z 2 KommStG 1993 von der KommSt befreit ist, fällt keine KommSt an.

6.5.3.5. Besondere Gestaltungen

6.5.3.5.1. Unmittelbare Leistungsbeziehung

Bestehen hinsichtlich der Überlassung der Arbeitskraft unmittelbare Leistungsbeziehungen zwischen inländischem und ausländischem Überlasser einerseits und zwischen ausländischem Überlasser und inländischem Beschäftiger andererseits, entsteht die Steuerschuld jeweils beim

• inländischen Überlasser, wenn er im Ausland iZm der Überlassung keine Betriebsstätte unterhält und
• inländischen Beschäftiger, weil er die von einem ausländischen Unternehmen überlassenen Arbeitskräfte beschäftigt.

6.5.3.5.2. Vermittlungsleistung

Erbringt der ausländische Überlasser eine bloße Vermittlungsleistung, dh. vermittelt er die Arbeitskräfte des inländischen Überlassers an den inländischen Beschäftiger, dann fällt nur beim inländischem Überlasser KommSt an. Bei dieser Variante vermittelt das ausländische Unternehmen im Namen und auf Rechnung des inländischen Überlassers oder inländischen Beschäftigers den Arbeitskräfteüberlassungsvertrag zwischen inländischem Überlasser und inländischem Beschäftiger.

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