VwGH 86/15/0003

Spruch:

Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.

Die beschwerdeführende Partei hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von je S 2.760,-- (zusammen S 5.520,--) binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Die Satzungen des beschwerdeführenden Vereins haben in den für die Beschwerdefälle maßgeblichen Teilen folgenden Wortlaut:

„§ 3. Zweck des Vereins ist unter Beachtung der gesetzlichen Vorschriften die Unterstützung und Förderung des Gedankenguts der Zeugen Jehovas dahin gehend, daß

1.) die Verbreitung von Bibeln und von Literatur, die die Bibel zum Gegenstand hat, zur Erziehung der Allgemeinheit gefördert wird;

2.) für öffentliche Veranstaltungen, die sich mit der Förderung des Bibellesens und mit verwandten wissenschaftlichen, sozialen, historischen und literarischen Themen befassen, und für deren Vorbereitung Zusammenkunftsräumlichkeiten beschafft werden;

3.) der Verein zu diesem Zweck Liegenschaften, Gebäude oder Räume erwirbt, mietet oder pachtet, Baulichkeiten errichtet oder umgestaltet und sie schließlich erhält oder verwaltet, um sie dann lediglich gegen Kostenersatz für genannte Veranstaltungen zur Verfügung zu stellen.

§ 4. (1) Die finanziellen Mittel des Vereins werden aufgebracht durch freiwillige Zuwendungen.

(2) Verfügbare Mittel und Erlöse dürfen nur für die satzungsmäßige Tätigkeit des Vereins verwendet werden.“

1.) In der Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1982 wies die beschwerdeführende Partei einen Gesamtbetrag der Entgelte in Höhe von S 144.417,56 und abziehbare Vorsteuerbeträge in Höhe von S 96.394,99 aus, sodaß sich eine Gutschrift in Höhe von S 84.842,-- ergab.

Mit Vorhalt vom 24. Mai 1984 hat das Finanzamt den beschwerdeführenden Verein aufgefordert, Aufteilungskriterien für die unternehmerische bzw. nicht unternehmerische Tätigkeit bekanntzugeben, da im Fall einer nichtunternehmerischen Tätigkeit die Vorsteuerbeträge im Verhältnis zu kürzen seien. Hiezu gab der beschwerdeführende Verein dem Finanzamt bekannt, daß er für seine Veranstaltungen Säle von privaten Hauseigentümern miete. Für die Erhaltung und Adaptierung dieser Säle komme der Verein selbst auf. Andererseits ersetzten die einzelnen Mitglieder dem Verein seine Kosten für die Miete, für den Betrieb bzw. für allfällige Renovierungen. Die geltend gemachten Vorsteuerbeträge bezögen sich ausschließlich nur auf diesen Bereich. Daneben erhalte der Verein freiwillige Zuwendungen (Spenden) von seinen Mitgliedern. Diese Spenden stünden in keinerlei Beziehung zu der oben erwähnten Tätigkeit des Vereins und seien für die Frage des Vorsteuerabzuges vollkommen irrelevant.

Mit Bescheid vom 22. Jänner 1985 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer mit einer Zahllast von S 4.023,-- mit der Begründung fest, der Saalneubau in K stelle für den Verein keine unternehmerische Tätigkeit dar. Die dafür geltend gemachte Vorsteuer könne daher nicht anerkannt werden.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung wies der beschwerdeführende Verein auf seine Vorhaltsbeantwortung und darauf hin, daß die Errichtung bzw. Adaptierung von Gebäuden deshalb eine unternehmerische Tätigkeit sei, weil erst dadurch der Verein als Unternehmer tätig sein könne. Dadurch werde nämlich die Vermietung der Säle an die Mitglieder ermöglicht. Die Errichtung eines Gebäudes stelle somit weder eine nebensächliche unternehmerische noch eine außerunternehmerische Tätigkeit dar. Diese sei vielmehr die primäre unternehmerische Tätigkeit des Vereins. § 12 Abs. 2 Z. 1 UStG 1972 lasse die Vorsteuern, die für Lieferungen und sonstige Leistungen im Zusammenhang mit der Errichtung und Erhaltung von Gebäuden stehen, zum Abzug zu, sofern die Entgelte hiefür nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften Betriebsausgaben oder Werbungskosten seien. Da aber nach einkommensteuerlichen Vorschriften die Errichtungskosten im Falle des Vereins Werbungskosten darstellten, müßten die damit im Zusammenhang stehenden Vorsteuern zum Abzug zugelassen werden.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 21. März 1985 wies das Finanzamt die Berufung im wesentlichen mit der Begründung ab, die vom beschwerdeführenden Verein im Zusammenhang mit der Verwaltung der Liegenschaften ausgeübte Tätigkeit stelle keine unternehmerische dar, sodaß die Umsätze aus dieser Tätigkeit einerseits nicht der Umsatzsteuer unterlägen, andererseits die mit dieser Tätigkeit zusammenhängenden Vorsteuern nicht anerkannt werden könnten.

Die beschwerdeführende Partei stellte hierauf den Antrag, die Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen. In Ergänzung ihrer Berufung wurde hiebei angeführt, daß die beschwerdeführende Partei ihre Rechtsansicht ausschließlich auf § 12 Abs. 2 Z. 1 UStG 1972 stütze. Demnach komme es aber nur darauf an, ob Ausgaben für die Erhaltung oder Errichtung von Gebäuden Werbungskosten oder Betriebsausgaben wären.

Mit dem nunmehr beim Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung des beschwerdeführenden Vereins als unbegründet ab und hob den Umsatzsteuerbescheid 1982 ersatzlos auf. Zur Begründung dieser Entscheidung führte sie im wesentlichen unter Hinweis auf § 2 Abs. 1 UStG 1972 aus, bei der Unternehmereigenschaft von juristischen Personen des privaten Rechts (Vereinen) sei zu beachten, daß diese neben ihrem betrieblichen Bereich auch einen außerbetrieblichen Bereich haben. Unternehmereigenschaft komme den Vereinen aber nur für den betrieblichen Bereich (auch Vermögensverwaltung) zu. Der betriebliche (unternehmerische) Bereich eines Vereines umfasse alle im Rahmen eines Leistungsaustausches nachhaltig ausgeübten Tätigkeiten, während der außerbetriebliche (nicht unternehmerische) Bereich eines Vereines alle jene Tätigkeiten umfasse, die ein Verein in Erfüllung seiner satzungsgemäßen Gemeinschaftsaufgaben zur Wahrnehmung der Gesamtbelange seiner Mitglieder bewirke. Ein Umsatz sei bei einem Verein steuerpflichtig, wenn er im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes, einer Land- und Forstwirtschaft oder eines Gewerbebetriebes ausgeführt werde oder im Rahmen einer Vermögensverwaltung Entgelte erzielt würden (siehe Kohler‑Quantschnigg‑Wiesner, Besteuerung der Vereine, 2 III C 2, und Kranich‑Siegl‑Waba, Kommentar zur Mehrwertsteuer II, zu § 2 Anm. 43).

Die Vereinseinnahmen seien folglich dahingehend zu untersuchen, ob sie mit dem unternehmerischen oder dem nichtunternehmerischen Bereich im Zusammenhang stünden. Die mit dem nichtunternehmerischen Bereich zusammenhängenden Einnahmen, wie z.B. echte Mitgliedsbeiträge, Spenden, Schenkungen, Erbschaften, Subventionen und sonstige aus keiner nachhaltigen gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit resultierende Einnahmen seien keine Entgelte im Sinne des § 4 UStG 1972. Erhebe eine Vereinigung Mitgliedsbeiträge und verwende sie diese zur Erfüllung einer satzungsgemäßen Gemeinschaftsaufgabe, deren Erfüllung zwar der Gesamtheit der Mitglieder zugute komme, sich aber nicht als eine besondere Einzelleistung gegenüber dem einzelnen Mitglied darstelle, so fehle die wechselseitige Abhängigkeit und die Mitgliedsbeiträge stellten kein Entgelt für eine steuerbare Leistung dar (siehe Kranich‑Siegl‑Waba, Kommentar zur Mehrwertsteuer II, zu § 4, Anm. 54).

Nach Darstellung der in diesem Fall maßgeblichen Satzungsteile, die auch in diesem Erkenntnis eingangs angeführt sind, sowie der in Beantwortung des Fragenvorhaltes vom beschwerdeführenden Verein abgegebenen Erklärung führte der Berufungssenat weiter aus, er sei daher zur Ansicht gekommen, daß der beschwerdeführende Verein nur in Erfüllung seiner satzungsgemäßen Gemeinschaftsaufgaben zur Wahrnehmung der Gesamtbelange seiner Mitglieder tätig sei, seine Tätigkeit somit im außerbetrieblichen, nichtunternehmerischen Bereich liegt. Der Verein sei daher nicht als Unternehmer im Sinne des § 2 UStG 1972 anzusehen. Auch die von den Mitgliedern an den Verein erbrachten freiwilligen Zuwendungen (Kostenersätze), welche zur Erfüllung der satzungsgemäßen Gemeinschaftsaufgaben (wie z.B. unter § 3 Z. 3 der Satzungen) der Gesamtheit der Mitglieder zugute kommen, ohne daß eine besondere Einzelleistung gegenüber dem einzelnen Mitglied erbracht werde, stellten kein Entgelt für eine steuerbare Leistung dar.

Gegen diesen Berufungsentscheidung richtet sich die vorliegende zur Zl. 86/15/0005 protokollierte Beschwerde, mit der Rechtswidrigkeit des Inhaltes sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht werden.

2.) Anläßlich der Veranlagung des beschwerdeführenden Vereins für das Jahr 1983 hat das Finanzamt mit Bescheid vom 28. November 1984 die Umsatzsteuer erklärungsgemäß mit einem Überschuß von S 37.544,-- festgesetzt.

Mit Bescheid vom 2. Dezember 1985 hob die belangte Behörde diesen Bescheid gemäß § 299 Abs. 2 BAO im Aufsichtswege im Hinblick auf die soeben zur Darstellung gebrachte Berufungsentscheidung über die Umsatzsteuer für das Jahr 1982 auf, weil der von der Abgabenbehörde erster Instanz erlassene Umsatzsteuerbescheid 1983 nicht der Rechtslage entspreche.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die zur Zl. 86/15/0003 protokollierte Beschwerde, mit der die beschwerdeführenden Partei aber hinsichtlich der Begründung lediglich auf die zur Zl. 86/15/0005 protokollierte Beschwerde hinweist.

Die belangte Behörde hat in den Gegenschriften zu beiden Beschwerden die kostenpflichtige Abweisung derselben beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die wegen des persönlichen und sachlichen Zusammenhanges zur gemeinsamen Beratung und Entscheidung verbundenen Beschwerden erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1972 unterliegen der Umsatzsteuer u. a. Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt.

Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 UStG 1972, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfaßt die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird.

Wie der Verwaltungsgerichtshof schon in seinem Erkenntnis vom 17. März 1976, Slg. Nr. 4954/F, ausgeführt hat, ergibt sich aus der zuletzt wiedergegebenen Bestimmung, daß grundsätzlich jedes Rechts- oder sonstige Gebilde, von dem wirtschaftliche Leistungen ausgehen, Unternehmer sein kann, und daß ein Leistungsaustausch auch zwischen einer Personenvereinigung und ihren Mitgliedern, die sowohl als Leistungsempfänger als auch als Leistende auftreten können, möglich ist. In diesem Erkenntnis hat sich aber auch der Verwaltungsgerichtshof unter Zugrundelegung der Vorjudikatur (vgl. die Erkenntnisse Slg. Nr. 257/F/50, 1277/F/55 und 2525/F/61) mit der Frage befaßt, ob Zahlungen der Mitglieder einer Personenvereinigung an diese zur Erfüllung des satzungsmäßigen Zwecks ein umsatzsteuerpflichtiges Entgelt bilden. Er hat hiezu ausgeführt, daß die Umsatzsteuerpflicht einen Leistungsaustausch zwischen bestimmten Personen, also eine wechselseitige Abhängigkeit zwischen Leistung und Gegenleistung voraussetze. Erhebe eine Vereinigung Mitgliedsbeiträge oder verwende sie diese nur zur Erfüllung einer satzungsmäßigen Gemeinschaftsaufgabe, deren Erfüllung zwar der Gesamtheit der Mitglieder zugute komme, aber sich nicht als eine besondere Einzelleistung gegenüber einem einzelnen Mitglied darstelle, dann fehle die wechselseitige Abhängigkeit und dann bildeten die Mitgliedsbeiträge kein umsatzsteuerpflichtiges Entgelt.

Im vorliegenden Fall ist, da die belangte Behörde bei ihrer Entscheidung vom Inhalt der von der beschwerdeführenden Partei vorgelegten Satzungen des Vereines und den Erklärungen der beschwerdeführenden Partei in der Anfragebeantwortung bei ihrer Entscheidung ausgegangen ist, unbestritten, daß sich der beschwerdeführende Verein nur den in den Statuten angeführten Aufgaben widmet und daß die Deckung der Unkosten durch die Mitglieder des Vereins erfolgt. Die belangte Behörde hat diesen Sachverhalt mit eingehender Begründung rechtlich dahin gewürdigt, daß sie das Vorliegen eines Leistungsaustausches verneint und echte Mitgliedsbeiträge auch bei den von den Mitgliedern an den Verein erbrachten freiwilligen Zuwendungen (Kostenersätze) als gegeben angenommen hat, welchen keine Sonderleistungen an die einzelnen Mitglieder gegenüberstehen.

Der Verwaltungsgerichtshof vermag in dieser Beurteilung keinen Rechtsirrtum zu erkennen. Zunächst steht schon auf Grund des § 3 der Satzungen des beschwerdeführenden Vereins fest, daß die Zurverfügungstellung der vom Verein gemieteten oder gepachteten, errichteten oder umgestalteten Zusammenkunftsräumlichkeiten an die Mitglieder der eigentliche Vereinszweck ist daß gemäß § 4 der Satzungen alle finanziellen Mittel des Vereins durch freiwillige Zuwendungen aufgebracht werden. Eine Anfrage durch die Abgabenbehörde erster Instanz hat die beschwerdeführende Partei allgemein dahin beantwortet, daß sie Mieter der Veranstaltungssäle sei und auch für die Erhaltung und Adaptierung dieser Säle aufkomme. Einzelne Mitglieder des Vereins würden seine Kosten für die Miete, für den Betrieb bzw. für allfällige Renovierungen ersetzen. Erstmals in der Berufung und nunmehr auch in der Beschwerde stellt der beschwerdeführende Verein die Sachlage so dar, wie wenn er seinen Mitgliedern die von ihm beschafften Säle vermieten würde und der Kostenersatz jeweils von anderen einzelnen Mitgliedern freiwillig geleistet werde. Selbst wenn man diese letzte Darstellung des Sachverhaltes - wie es auch die belangte Behörde getan hat - der Entscheidung zugrunde legen wollte, wäre für den Standpunkt der beschwerdeführenden Partei, daß diese Tätigkeiten den Unternehmensbereich des Vereins bildeten, nichts zu gewinnen. Denn alles, was bei einem Verein zur Erfüllung des satzungsmäßigen Zwecks geschieht, kann keine besondere Einzelleistung gegenüber einzelnen Mitgliedern darstellen, der eine von einzelnen Mitgliedern erbrachte freiwillige Leistung (Kosten bzw. Spesenersatz) als eine von einer besonderen Einzelleistung abhängige Gegenleistung gegenübersteht. Die beschwerdeführende Partei übersieht, daß ihr auf Grund der Satzungen nicht einmal ein Anspruch gegenüber ihren Mitgliedern auf Mitgliedsbeiträge zusteht und daß sie ihren gesamten Kapitalaufwand nur aus freiwilligen Zuwendungen ihrer Mitglieder abzudecken hat. Es stehen daher den satzungsgemäß von ihr zu erbringenden Gemeinschaftsaufgaben nur die freiwilligen Zuwendungen ihrer Mitglieder gegenüber, aus welchen auch die Kosten der Anmietung bzw. Errichtung und Erhaltung der Veranstaltungssäle zu decken sind. Von einem unternehmerischen Bereich kann also im vorliegenden Fall keine Rede sein. Es kann daher keine Rechtswidrigkeit darin erblickt werden, wenn die belangte Behörde in Würdigung des im wesentlichen unbestritten gebliebenen Sachverhaltes den Schluß gezogen hat, daß die beschwerdeführende Partei in den Jahren 1982 und 1983 nicht als Unternehmer tätig geworden ist. Dies bedingt aber, daß die beschwerdeführende Partei in diesen Jahren nicht berechtigt war, einen Vorsteuerabzug geltend zu machen.

Die sohin in allen Punkten unbegründeten Beschwerden waren demnach gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen, ohne daß es im Hinblick auf § 43 Abs. 2 VwGG noch erforderlich wäre, auf das weitere Beschwerdevorbringen näher einzugehen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGBl. Nr. 243.

Wien, am 3. November 1986