19.15 Berücksichtigung von Sozialversicherungsbeiträgen (§ 67 Abs. 12 EStG 1988)

Die auf mit einem festen Steuersatz zu versteuernden Bezüge entfallenden Beiträge im Sinne des § 62 Z 3 bis 5 EStG 1988, und zwar

• Pflichtbeiträge zu gesetzlichen Interessenvertretungen,
• vom Arbeitgeber einbehaltene Beiträge im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 (zB Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung),
• der Wohnbauförderungsbeitrag gemäß § 16 Abs. 1 Z 5 EStG 1988,

sind vor Anwendung des festen Steuersatzes in Abzug zu bringen.

Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass nicht nur die in der Rz 1119 angeführten Pflichtbeiträge sondern auch Beiträge auf Grund einer Versicherungspflicht auf den gesamten erhaltenen Arbeitslohn entfallen. Erhält daher ein Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (zB 13. oder 14. Monatsgehalt, Belohnungen), dann sind diese Beiträge im Sinne des § 67 Abs. 12 EStG 1988 auch im Fall der Veranlagung von Arbeitnehmern (zB von Grenzgängern) auf laufende und sonstige Bezüge aufzuteilen (VwGH 7.10.2003, 2000/15/0014).

Der Bruttobetrag des sonstigen Bezuges ist allerdings maßgeblich für die Berechnung des Jahressechstels, der Freigrenze von 2.100 Euro, einschließlich Einschleifregelung, des Viertels der laufenden Bezüge bzw. der zusätzlichen Begünstigung für freiwillige Abfertigungen im Sinne des § 67 Abs. 6 EStG 1988. Der Freibetrag gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 von 620 Euro ist erst nach Abzug der Sozialversicherungsbeiträge zu berücksichtigen.

Sozialversicherungsbeiträge, die auf steuerfreie laufende Bezüge entfallen (zB Zulagen und Zuschläge gemäß § 68 EStG 1988), sind vor Anwendung des Lohnsteuertarifes vom laufenden Arbeitslohn abzuziehen. Entfallen sie hingegen auf steuerfreie sonstige Bezüge (zB auf den Freibetrag nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 von 620 Euro), sind sie vor Anwendung der Steuersätze gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 bei den jeweiligen sonstigen Bezügen abzuziehen. Die auf sonstige Bezüge entfallenden Sozialversicherungsbeiträge sind diesen auch dann zuzuordnen, wenn die sonstigen Bezüge die Freigrenze von 2.100 Euro gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 nicht übersteigen.

Werden zu einem Stichtag gleichzeitig sozialversicherungsfreies Jubiläumsgeld und sozialversicherungspflichtiges Urlaubs- oder Weihnachtsgeld ausbezahlt, ist ein noch nicht voll ausgeschöpftes Jahressechstel zuerst für das sozialversicherungsfreie Jubiläumsgeld zu verwenden. Das Jubiläumsgeld ist somit vor dem Urlaubs- oder Weihnachtsgeld abzurechnen.

Sofern für einen einheitlichen sonstigen Bezug (zB Weihnachtsgeld) nur teilweise Sozialversicherungsbeiträge anfallen, weil die jeweilige Höchstbeitragsgrundlage überschritten wird, sind jene Sozialversicherungsbeiträge, die auf nach dem Tarif zu versteuernde sonstige Bezüge entfallen (Sechstelüberhang), anteilig beim laufenden Bezug zu berücksichtigen, indem sie auf Basis der Bruttobeträge entsprechend aufgeteilt werden (vgl. VwGH 14.05.2020, Ra 2019/13/0093).

Dies gilt auch, wenn sonstige Bezüge aufgrund der Aufrollung gemäß § 77 Abs. 4a EStG 1988 nachzuversteuern sind und beginnend mit der zuletzt gewährten Sonderzahlung von den Sonderzahlungen (teilweise) keine Sozialversicherung mehr abzuziehen war, weil die Höchstbeitragsgrundlage von früheren sonstigen Bezügen (teilweise) bereits ausgeschöpft wurde.

Wird gleichzeitig mit einem laufenden Bezug ein sonstiger Bezug im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988 ausgezahlt, der sozialversicherungsrechtlich in die allgemeine Beitragsgrundlage fällt (zB eine außerordentliche Prämie oder eine Belohnung), ist auch in diesem Fall laut Rz 1123 vorzugehen.

• • davon 7.000 Euro zum laufenden Tarif zu versteuern (2.000 Euro laufender Bezug + 5.000 Euro Sechstelüberhang)
  • davon 4.000 Euro als Sonderzahlung innerhalb des Jahressechstels.

• • davon SV-laufend 619,21 Euro (= 7.000/11.000 x 973,04)
  • davon SV Sonderzahlung 353,83 Euro (= 4.000/11.000 x 973,04)

Beispiele dazu und zur Vorgangsweise bei Sonderformen für die Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge von Sonderzahlungen finden sich in der Rz 1068 und im AÖF Nr. 183/1996.

Beiträge im Sinne des § 62 Z 3 bis 5 EStG 1988 für Bezüge gemäß § 67 Abs. 6 oder 8 EStG 1988 sind grundsätzlich jenen Bezügen zuzuordnen, für die sie anfallen. Werden Bezüge gemäß § 67 Abs. 6 oder 8 EStG 1988 gemeinsam mit einem laufenden Bezug ausbezahlt, ohne dass eine Zuordnung möglich ist, ist für Zwecke der Berücksichtigung der Sozialversicherung zuerst der laufende Bezug abzurechnen. Die auf die Bezüge gemäß § 67 Abs. 8 EStG 1988 entfallenden Sozialversicherungsbeiträge sind vor Berechnung des steuerfreien Fünftels abzuziehen. Dadurch ergibt sich eine aliquote Zuordnung zum steuerpflichtigen und steuerfreien Teil derartiger Bezüge.

Ist ein im elterlichen Betrieb einer Land- und Forstwirtschaft beschäftigter Arbeitnehmer bei der Sozialversicherungsanstalt der Bauern pflichtversichert, richtet sich die Höhe der Pflichtbeiträge nach dem Einheitswert des elterlichen Betriebes. Da - anders als bei Gesellschafter-Geschäftsführern, die Pflichtbeiträge an die Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft zu leisten haben - kein Zusammenhang zwischen der Höhe der Einkünfte und den Pflichtbeiträgen besteht, kann von einem Entfallen auf sonstige Bezüge nicht gesprochen werden. Die entsprechenden Pflichtbeiträge sind daher hier ausschließlich von den laufenden Bezügen abzuziehen.

§ 109 Abs. 6 des Ärztegesetzes 1998, BGBl. I Nr. 169/1998, bestimmt, dass bei angestellten Ärzten nur das monatliche Brutto-Gehalt als Pflichtbeitragsgrundlage hinsichtlich der Beiträge an die Ärztekammer gilt. Abs. 6 des § 109 des Ärztegesetzes schließt sonstige Bezüge nach § 67 EStG 1988 ausdrücklich von der Beitragsgrundlage aus. Die Pflichtbeiträge an die Ärztekammer sind daher nur von dem zum laufenden Tarif zu versteuernden nichtselbständigen Bezügen zu leisten, sodass diese ausschließlich bei den zum laufenden Tarif zu versteuernden Bezügen zu berücksichtigen sind.

Wird auf Grund mehrerer Beschäftigungsverhältnisse die Geringfügigkeitsgrenze gemäß § 5 Abs. 2 ASVG überschritten, besteht Versicherungspflicht in vollem Umfang, wobei die Beiträge, soweit sie vom Arbeitnehmer nicht bereits freiwillig als Vorauszahlung geleistet wurden, dem Arbeitnehmer direkt von der Österreichischen Gesundheitskasse nach Ablauf des Beschäftigungsjahres in einem Betrag vorgeschrieben werden. Da sich die Aufteilung der Pflichtbeiträge nur auf den Steuerabzug vom Arbeitslohn bezieht, kann eine Aufteilung in jenen Fällen, in denen Pflichtbeiträge erst nachträglich zu leisten sind, nicht erfolgen. Daher sind die erst nach Ablauf des Beschäftigungsjahres vorgeschriebenen Beiträge zur Gänze als Werbungskosten bei den zum Tarif zu versteuernden Einkünften abzuziehen.