8.5.4 Vorsorge für Abfertigungen bei der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und bei der Pauschalierung

8.5.5 Rückdeckungsversicherungen für Abfertigungen

Unter Rückdeckungsversicherungen sind Versicherungen zu verstehen, die dazu dienen, dem Unternehmer (als Versicherungsnehmer) die Mittel zur Erfüllung seiner Verpflichtung zur Zahlung von Abfertigungen an seine Dienstnehmer zu verschaffen. Dabei ist nur der Unternehmer unmittelbar bezugsberechtigt, der versicherte Arbeitnehmer selbst hat keinen Anspruch gegen das Versicherungsunternehmen.

Im Hinblick auf ihren Zweck sind Abfertigungsversicherungen steuerlich nur bis zu einer auf das Ausmaß der Abfertigungsansprüche abgestimmten Höhe anzuerkennen. Die Versicherungsbeiträge des Unternehmers sind als Betriebsausgabe zu behandeln (vgl. hiezu VwGH 21.10.1955, 1106/53). Da mit den Versicherungsbeiträgen ein im Allgemeinen jährlich steigender Anspruch gegen das Versicherungsunternehmen erworben wird, muss der Wert dieses Anspruchs im Rahmen der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich aktiviert werden. Der Anspruch ist regelmäßig mit dem versicherungsmäßigen Deckungskapital zuzüglich der Ansprüche aus einer Gewinnbeteiligung zu bewerten. Die Bewertung des Anspruches mit dem Rückkaufswert kommt nur dann in Betracht, wenn mit der Auflösung des Vertrages zum Bilanzstichtag ernsthaft zu rechnen ist. Fehlerhafte Wertansätze sind in der Bilanz der jeweiligen Wirtschaftsjahre zu berichtigen.

Dies gilt auch im Rahmen der Pauschalierung gemäß § 17 Abs. 1 EStG 1988, der Individualpauschalierung und der Pauschalierung für Drogisten.

8.5.6 Ausgliederung von Abfertigungs- und Jubiläumsgeldverpflichtungen

Der die Verwaltungskosten der Versicherung betreffende Teil der Versicherungsprämien ist uneingeschränkt abzugsfähig. Der übrige Teil der Prämienzahlungen an die Versicherung ist unter den nachfolgenden Voraussetzungen als Betriebsausgaben abzugsfähig.

1. 1. Die den arbeitsrechtlichen Bestimmungen entsprechenden Abfertigungsansprüche sowie Jubiläumsgeldansprüche von Mitarbeitern können an eine Versicherung übertragen werden (Direktversicherung mit Bezugsrecht des Mitarbeiters). Diese Übertragung bewirkt den Entfall der Aktivierung eines Anspruches gegenüber der Versicherung, den Entfall der fortgesetzten Bildung einer (steuerwirksamen) Rückstellung für Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen hinsichtlich der betroffenen Mitarbeiter sowie den Entfall einer Wertpapierdeckungspflicht, wenn

• ihr eine unwiderrufliche Zweckwidmung zu Grunde liegt und
• von jenen bilanzierenden Steuerpflichtigen und bei Abfertigungsvorsorge Einnahmen-Ausgaben-Rechnern, die eine Vorsorge für Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtungen (§ 14 EStG 1988) bisher vorgenommen haben, für Vertragsabschlüsse nach dem 31. Dezember 2002 ein Erstbeitrag tatsächlich geleistet wird, deren Höhe der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung (dem steuerfreiem Betrag) gemäß § 14 EStG 1988 laut letzter Bilanz (Einnahmen-Ausgaben-Rechnung) entspricht, bzw.
• von jenen bilanzierenden Steuerpflichtigen und Einnahmen-Ausgaben-Rechnern, die eine Vorsorge für Abfertigungsverpflichtungen (§ 14 EStG 1988) bisher nicht vorgenommen haben für Vertragsabschlüsse nach dem 31. Dezember 2002 die Beitragsleistung in den ersten fünf Jahren den Zuführungsbeträgen zur Rückstellung (zum steuerfreien Betrag) im "Aufbauzeitraum" des § 14 Abs. 3 EStG 1988 mindestens entspricht.

Eine derartige "unwiderrufliche Zweckwidmung" liegt vor, wenn vertraglich sichergestellt ist, dass die Versicherungsleistung durch die Versicherung ausschließlich zur Erfüllung von gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen gegenüber Mitarbeitern des Versicherungsnehmers zu verwenden ist. Dem Prämien leistenden Steuerpflichtigen darf als Versicherungsnehmer somit - abgesehen vom Fall des ersatzlosen Entfalles einer Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtung - keine (anderweitige) Verfügungsmöglichkeit über die Versicherungsleistung verbleiben. Nur für den Fall des ersatzlosen Entfalles der Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtung gegenüber dem betreffenden Mitarbeiter kann eine Verfügung über den (insoweit frei werdenden) Anspruch vorbehalten werden. Gleiches gilt für den Fall, dass die Versicherungsleistung die Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtung übersteigt. Wurde die Abfertigungsrückstellung im Jahr 2002 oder 2003 steuerfrei aufgelöst (§ 124b Z 68 EStG 1988), hat bei einer danach erfolgenden Ausgliederung von Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtungen der Erstbeitrag im Sinne des obigen Punktes zumindest jenem Betrag zu entsprechen, der sich bei Weiterführung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung ergäbe.

1. 1. Die den arbeitsrechtlichen Bestimmungen entsprechenden Abfertigungsansprüche sowie Jubiläumsgeldansprüche von Mitarbeitern können an eine Versicherung übertragen werden (Direktversicherung mit Bezugsrecht des Mitarbeiters). Diese Übertragung bewirkt den Entfall der Aktivierung eines Anspruches gegenüber der Versicherung, den Entfall der fortgesetzten Bildung einer (steuerwirksamen) Rückstellung für Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen hinsichtlich der betroffenen Mitarbeiter sowie den Entfall einer Wertpapierdeckungspflicht, wenn
2. 2. Eine gänzliche Ausgliederung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtung liegt vor, wenn vertraglich vereinbart ist, dass die aus dem Vertrag zur Auszahlung gelangende Versicherungsleistung jenem Betrag entspricht, der zur Erfüllung des gesamten künftigen gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldanspruches des jeweiligen Mitarbeiters erforderlich sein wird. Dieser Betrag bestimmt das versicherungsvertragliche Deckungserfordernis. Einer nachträglich eintretenden Unter- oder Überdeckung während der Vertragslaufzeit ist durch eine Prämienanpassung zu begegnen. Ist die Gestaltung der laufenden Prämien (ohne Erstbeitrag) unter Berücksichtigung von Verzinsung und Gewinnbeteiligung auf eine gänzliche Auslagerung gerichtet, kann die Prämienanpassung auch durch Zahlung einer Ergänzungsprämie unmittelbar vor Auszahlung der Abfertigung erfolgen.
3. 3. Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen insoweit Betriebsausgaben dar, als sie insgesamt nicht höher sind, als die jährlichen auf den Mitarbeiter entfallenden Aufwendungen im Zusammenhang mit der sonst erfolgenden Bildung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung gemäß § 14 EStG 1988 in der jeweils geltenden Fassung sowie allfälliger sonst erfolgender, die Rückstellungsauflösung übersteigender Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldzahlungen. Prämienzahlungen, die über dieses Ausmaß hinausgehen, sind einem Aktivposten zuzuführen, der - sofern nicht Punkt 4 zur Anwendung kommt - grundsätzlich im Zeitpunkt der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlung durch die Versicherung aufwandswirksam aufzulösen ist. Der Aktivposten ist für jeden Mitarbeiter individuell zu führen. Im Zusammenhang mit dem BMVG können hinsichtlich der Abfertigungsverpflichtungen folgende Sachverhalte bzw. Rechtsfolgen auftreten:

• Die Abfertigungsrückstellung wurde im Jahr 2002 oder 2003 steuerfrei aufgelöst und es werden in einem Wirtschaftsjahr nach steuerfreier Auflösung die Abfertigungsverpflichtungen ausgegliedert: Sämtliche Prämienzahlungen sind zur Gänze einem Aktivposten zuzuführen, der im Leistungsfall in analoger Anwendung des § 124b Z 68 lit. c EStG 1988 auf fünf Jahre verteilt abzusetzen ist.
• Soll zu den Bilanzstichtagen 2002 oder 2003 die Abfertigungsverpflichtung hinsichtlich sämtlicher Mitarbeiter in eine Versicherung ausgelagert werden, besteht ein Wahlrecht, die gesamte Abfertigungsrückstellung entweder steuerfrei oder steuerwirksam aufzulösen. Wird die gesamte Abfertigungsrückstellung steuerfrei aufgelöst, kommt der Vorpunkt zur Anwendung. Der Aktivposten ist im Leistungsfall in analoger Anwendung des § 124b Z 68 lit. c EStG 1988 auf fünf Jahre verteilt abzusetzen. Wird die gesamte Abfertigungsrückstellung steuerwirksam aufgelöst, kommt Punkt 3 erster Absatz zur Anwendung.
• Die Abfertigungsverpflichtungen werden für einige (nicht für sämtliche) Mitarbeiter in eine Versicherung ausgelagert, hinsichtlich der verbleibenden Abfertigungsverpflichtungen erfolgt im selben Wirtschaftsjahr eine steuerfreie Auflösung der Abfertigungsrückstellung: Da die steuerfreie Auflösung der Abfertigungsrückstellung gesetzlich auf die Rückstellung in ihrer Gesamtheit zu beziehen ist, sind sämtliche Prämienzahlungen dem Aktivposten zuzuführen, der im Leistungsfall in analoger Anwendung des § 124b Z 68 lit. c EStG 1988 auf fünf Jahre verteilt abzusetzen ist.
• Die Abfertigungsverpflichtungen wurden bereits für sämtliche Mitarbeiter in eine Versicherung ausgelagert, wobei die gesamte Abfertigungsrückstellung steuerwirksam aufgelöst wurde: Zu den Bilanzstichtagen 2002 oder 2003 besteht die Möglichkeit, an Stelle der im ersten Absatz des Punktes 3 beschriebenen Vorgangsweise die zu diesem Stichtag gemäß § 14 EStG 1988 fiktiv bestehende Abfertigungsrückstellung (Punkt 9) steuerneutral einem Aktivposten zuzuführen. Da damit eine Gleichstellung mit der effektiven steuerneutralen Auflösung der Abfertigungsrückstellung hergestellt wird, sind alle laufenden und künftigen Prämienzahlungen ebenfalls dem Aktivposten zuzuführen. Der Aktivposten ist im Leistungsfall in analoger Anwendung des § 124b Z 68 lit. c EStG 1988 auf fünf Jahre verteilt abzusetzen.
• Die Abfertigungsverpflichtungen wurden bereits für einige (nicht für sämtliche) Mitarbeiter in eine Versicherung ausgelagert, wobei die Abfertigungsrückstellung hinsichtlich der ausgelagerten Ansprüche steuerwirksam aufgelöst wurde: Wird hinsichtlich der verbleibenden Abfertigungsverpflichtungen in einem späteren Wirtschaftsjahr eine steuerfreie Auflösung der diesbezüglichen Abfertigungsrückstellung vorgenommen, sind sämtliche im selben Wirtschaftsjahr und danach geleisteten Prämienzahlungen zur Gänze einem Aktivposten zuzuführen. Die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren geleisteten Prämienzahlungen sind, soweit sie Betriebsausgaben waren, steuerneutral dem Aktivposten zuzuführen. Der Aktivposten ist im Leistungsfall in analoger Anwendung des § 124b Z 68 lit. c EStG 1988 auf fünf Jahre verteilt abzusetzen.
• Wurden Teile der Abfertigungsansprüche "eingefroren", können auch diese Abfertigungsansprüche auf eine Versicherung übertragen werden. Die Dotierung einer Abfertigungsrückstellung könnte in diesem Fall nur insoweit zu Betriebsausgaben führen, als die "eingefrorenen" Abfertigungsansprüche im Hinblick auf Gehaltssteigerungen zunehmen bzw. das Ausmaß der Abfertigungsrückstellung wegen Vollendung des 50. Lebensjahres (60%) zunimmt. Prämienzahlungen sind daher nur in diesem Ausmaß als Betriebsausgabe abzugsfähig.

1. 1. Die den arbeitsrechtlichen Bestimmungen entsprechenden Abfertigungsansprüche sowie Jubiläumsgeldansprüche von Mitarbeitern können an eine Versicherung übertragen werden (Direktversicherung mit Bezugsrecht des Mitarbeiters). Diese Übertragung bewirkt den Entfall der Aktivierung eines Anspruches gegenüber der Versicherung, den Entfall der fortgesetzten Bildung einer (steuerwirksamen) Rückstellung für Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen hinsichtlich der betroffenen Mitarbeiter sowie den Entfall einer Wertpapierdeckungspflicht, wenn
2. 2. Eine gänzliche Ausgliederung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtung liegt vor, wenn vertraglich vereinbart ist, dass die aus dem Vertrag zur Auszahlung gelangende Versicherungsleistung jenem Betrag entspricht, der zur Erfüllung des gesamten künftigen gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldanspruches des jeweiligen Mitarbeiters erforderlich sein wird. Dieser Betrag bestimmt das versicherungsvertragliche Deckungserfordernis. Einer nachträglich eintretenden Unter- oder Überdeckung während der Vertragslaufzeit ist durch eine Prämienanpassung zu begegnen. Ist die Gestaltung der laufenden Prämien (ohne Erstbeitrag) unter Berücksichtigung von Verzinsung und Gewinnbeteiligung auf eine gänzliche Auslagerung gerichtet, kann die Prämienanpassung auch durch Zahlung einer Ergänzungsprämie unmittelbar vor Auszahlung der Abfertigung erfolgen.
3. 3. Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen insoweit Betriebsausgaben dar, als sie insgesamt nicht höher sind, als die jährlichen auf den Mitarbeiter entfallenden Aufwendungen im Zusammenhang mit der sonst erfolgenden Bildung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung gemäß § 14 EStG 1988 in der jeweils geltenden Fassung sowie allfälliger sonst erfolgender, die Rückstellungsauflösung übersteigender Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldzahlungen. Prämienzahlungen, die über dieses Ausmaß hinausgehen, sind einem Aktivposten zuzuführen, der - sofern nicht Punkt 4 zur Anwendung kommt - grundsätzlich im Zeitpunkt der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlung durch die Versicherung aufwandswirksam aufzulösen ist. Der Aktivposten ist für jeden Mitarbeiter individuell zu führen. Im Zusammenhang mit dem BMVG können hinsichtlich der Abfertigungsverpflichtungen folgende Sachverhalte bzw. Rechtsfolgen auftreten:
4. 4. Übersteigt das Ausmaß der sonst erfolgenden Zuführung zur Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung die Prämienzahlungen eines Wirtschaftsjahres, können insoweit die auf die betreffenden Mitarbeiter entfallenden Aktivposten gewinnmindernd aufgelöst werden. Sollte ein Aktivposten nicht bestehen, ist die Bildung eines Passivpostens in Höhe der die Prämienzahlung übersteigenden gedachten Rückstellungszuführung ausgeschlossen.
5. 5. Abweichend von Punkt 3 gilt für das Wirtschaftsjahr der gewinnerhöhenden Auflösung einer bestehenden Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldrückstellung Folgendes:
6. a. Im Fall der Ausgliederung von Abfertigungsverpflichtungen können im Jahr der gewinnerhöhenden Auflösung der bestehenden Abfertigungsrückstellung Prämien bis zu jenem Höchstausmaß als Betriebsausgabe abgesetzt werden, das insgesamt dem Betrag der aufzulösenden Abfertigungsrückstellung entspricht. Dies gilt dementsprechend für eingefrorene Abfertigungsrückstellungen (Siehe Rz 3351c). Für über dieses Ausmaß hinausgehende Prämienleistungen gilt Punkt 3 entsprechend. Wurde die Abfertigungsrückstellung im Jahr 2002 oder 2003 steuerfrei aufgelöst und werden danach die Abfertigungsverpflichtungen ausgegliedert, sind die Prämien zur Gänze einem Aktivposten zuzuführen.
7. b. Im Fall der Ausgliederung von Jubiläumsgeldverpflichtungen können im Jahr der gewinnerhöhenden Auflösung der bestehenden Jubiläumsgeldrückstellung Prämien bis zu jenem Höchstausmaß als Betriebsausgabe abgesetzt werden, das insgesamt dem Betrag der aufzulösenden Jubiläumsgeldrückstellung zuzüglich der noch aushaftenden Fünfzehntelbeträge gemäß EStR 2000 Rz 3440 entspricht. Für über dieses Ausmaß hinausgehende Prämienleistungen gilt Punkt 3 entsprechend. Eine Verteilung von Fünfzehntelbeträgen gemäß EStR 2000 Rz 3440 kommt nach Ausgliederung der Jubiläumsgeldverpflichtung nicht mehr in Betracht.
8. c. Im Fall des Bestehens einer Abfertigungsrückdeckungsversicherung gelten die Ausführungen der lit. a und b mit der Maßgabe, dass die Abschreibung des aktivierten Anspruches aus der Abfertigungsrückdeckungsversicherung bis zur Höhe der aufgelösten Rückstellung steuerwirksam ist und ein darüber hinausgehender Betrag dem in Punkt 3 genannten Aktivposten zuzuführen ist.
9. 6. Bei Ausgliederung von Abfertigungsverpflichtungen hat der Deckungsstock der Versicherung hinsichtlich der Veranlagungsvorschriften den Erfordernissen des § 14 EStG 1988 zu entsprechen und zwar im Ausmaß der nach den gesetzlichen Vorschriften (§ 124b Z 69 EStG 1988) für eine entsprechende Abfertigungsrückstellung erforderlichen Wertpapierdeckung. Eine Rückversicherung kann das Nichtvorhandensein eines entsprechenden Deckungsstockes nicht ersetzen. In jenen Fällen, in denen Prämienzahlungen in vollem Umfang einem Aktivposten zuzuführen sind, entfällt die Wertpapierdeckungspflicht zur Gänze.
10. 7. Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen im Hinblick auf das Fehlen eines individuell gesicherten Anspruches beim Mitarbeiter keinen geldwerten Vorteil dar. Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlungen durch die Versicherung an die Mitarbeiter sind bei Arbeitnehmern in die Lohnverrechnung des Arbeitgebers aufzunehmen. Die Auszahlung der Abfertigung durch die Versicherung unmittelbar an den berechtigten Arbeitnehmer stellt eine Abkürzungszahlung dar, die keinen Einfluss auf die Haftung des Arbeitgebers bzw. dessen Pflichten zum Lohnsteuerabzug hat (siehe LStR 2002 Rz 1078a). Der Arbeitgeber haftet daher auch für die auf die Abfertigung entfallende Lohnsteuer. Ungeachtet des Punktes 1 kann zur vereinfachten Abwicklung die Abfertigung an Stelle der Auszahlung durch die Versicherung auch durch das auslagernde Unternehmen an den Mitarbeiter ausbezahlt werden, wobei letzterer seine Ansprüche aus der Versicherung an das auslagernde Unternehmen abtritt.
11. 8. Eine Abfertigungsbesteuerung gemäß § 67 Abs. 3 EStG 1988 im Sinne des Punktes 7 hat auch dann zu erfolgen, wenn an Stelle einer Barauszahlung der Abfertigung der Abfertigungsanspruch als Einmalprämie für eine Rentenversicherung behandelt wird.
12. 9. Zu jedem Bilanzstichtag sind für jeden Mitarbeiter folgende Daten aufzuzeichnen und evident zu halten:

• Die Versicherungsprämie an die Versicherung abzüglich der Verwaltungskosten,
• die gemäß § 14 EStG 1988 fiktiv zulässige Rückstellung,
• einen allfälligen Aktivposten,
• Anfangsstand, Veränderung und Endstand eines Aktivpostens,
• Höhe des versicherungsvertraglichen Deckungserfordernisses laut Punkt 2,
• Wert der Versicherung (Rückkaufswert bzw. Wert des Vertrages bei vorzeitiger Inanspruchnahme wegen Fälligkeit der Abfertigungsverpflichtung).

1. 1. Die den arbeitsrechtlichen Bestimmungen entsprechenden Abfertigungsansprüche sowie Jubiläumsgeldansprüche von Mitarbeitern können an eine Versicherung übertragen werden (Direktversicherung mit Bezugsrecht des Mitarbeiters). Diese Übertragung bewirkt den Entfall der Aktivierung eines Anspruches gegenüber der Versicherung, den Entfall der fortgesetzten Bildung einer (steuerwirksamen) Rückstellung für Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldverpflichtungen hinsichtlich der betroffenen Mitarbeiter sowie den Entfall einer Wertpapierdeckungspflicht, wenn
2. 2. Eine gänzliche Ausgliederung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldverpflichtung liegt vor, wenn vertraglich vereinbart ist, dass die aus dem Vertrag zur Auszahlung gelangende Versicherungsleistung jenem Betrag entspricht, der zur Erfüllung des gesamten künftigen gesetzlichen oder kollektivvertraglichen Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldanspruches des jeweiligen Mitarbeiters erforderlich sein wird. Dieser Betrag bestimmt das versicherungsvertragliche Deckungserfordernis. Einer nachträglich eintretenden Unter- oder Überdeckung während der Vertragslaufzeit ist durch eine Prämienanpassung zu begegnen. Ist die Gestaltung der laufenden Prämien (ohne Erstbeitrag) unter Berücksichtigung von Verzinsung und Gewinnbeteiligung auf eine gänzliche Auslagerung gerichtet, kann die Prämienanpassung auch durch Zahlung einer Ergänzungsprämie unmittelbar vor Auszahlung der Abfertigung erfolgen.
3. 3. Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen insoweit Betriebsausgaben dar, als sie insgesamt nicht höher sind, als die jährlichen auf den Mitarbeiter entfallenden Aufwendungen im Zusammenhang mit der sonst erfolgenden Bildung der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung gemäß § 14 EStG 1988 in der jeweils geltenden Fassung sowie allfälliger sonst erfolgender, die Rückstellungsauflösung übersteigender Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldzahlungen. Prämienzahlungen, die über dieses Ausmaß hinausgehen, sind einem Aktivposten zuzuführen, der - sofern nicht Punkt 4 zur Anwendung kommt - grundsätzlich im Zeitpunkt der Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlung durch die Versicherung aufwandswirksam aufzulösen ist. Der Aktivposten ist für jeden Mitarbeiter individuell zu führen. Im Zusammenhang mit dem BMVG können hinsichtlich der Abfertigungsverpflichtungen folgende Sachverhalte bzw. Rechtsfolgen auftreten:
4. 4. Übersteigt das Ausmaß der sonst erfolgenden Zuführung zur Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldrückstellung die Prämienzahlungen eines Wirtschaftsjahres, können insoweit die auf die betreffenden Mitarbeiter entfallenden Aktivposten gewinnmindernd aufgelöst werden. Sollte ein Aktivposten nicht bestehen, ist die Bildung eines Passivpostens in Höhe der die Prämienzahlung übersteigenden gedachten Rückstellungszuführung ausgeschlossen.
5. 5. Abweichend von Punkt 3 gilt für das Wirtschaftsjahr der gewinnerhöhenden Auflösung einer bestehenden Abfertigungs- bzw. Jubiläumsgeldrückstellung Folgendes:
6. a. Im Fall der Ausgliederung von Abfertigungsverpflichtungen können im Jahr der gewinnerhöhenden Auflösung der bestehenden Abfertigungsrückstellung Prämien bis zu jenem Höchstausmaß als Betriebsausgabe abgesetzt werden, das insgesamt dem Betrag der aufzulösenden Abfertigungsrückstellung entspricht. Dies gilt dementsprechend für eingefrorene Abfertigungsrückstellungen (Siehe Rz 3351c). Für über dieses Ausmaß hinausgehende Prämienleistungen gilt Punkt 3 entsprechend. Wurde die Abfertigungsrückstellung im Jahr 2002 oder 2003 steuerfrei aufgelöst und werden danach die Abfertigungsverpflichtungen ausgegliedert, sind die Prämien zur Gänze einem Aktivposten zuzuführen.
7. b. Im Fall der Ausgliederung von Jubiläumsgeldverpflichtungen können im Jahr der gewinnerhöhenden Auflösung der bestehenden Jubiläumsgeldrückstellung Prämien bis zu jenem Höchstausmaß als Betriebsausgabe abgesetzt werden, das insgesamt dem Betrag der aufzulösenden Jubiläumsgeldrückstellung zuzüglich der noch aushaftenden Fünfzehntelbeträge gemäß EStR 2000 Rz 3440 entspricht. Für über dieses Ausmaß hinausgehende Prämienleistungen gilt Punkt 3 entsprechend. Eine Verteilung von Fünfzehntelbeträgen gemäß EStR 2000 Rz 3440 kommt nach Ausgliederung der Jubiläumsgeldverpflichtung nicht mehr in Betracht.
8. c. Im Fall des Bestehens einer Abfertigungsrückdeckungsversicherung gelten die Ausführungen der lit. a und b mit der Maßgabe, dass die Abschreibung des aktivierten Anspruches aus der Abfertigungsrückdeckungsversicherung bis zur Höhe der aufgelösten Rückstellung steuerwirksam ist und ein darüber hinausgehender Betrag dem in Punkt 3 genannten Aktivposten zuzuführen ist.
9. 6. Bei Ausgliederung von Abfertigungsverpflichtungen hat der Deckungsstock der Versicherung hinsichtlich der Veranlagungsvorschriften den Erfordernissen des § 14 EStG 1988 zu entsprechen und zwar im Ausmaß der nach den gesetzlichen Vorschriften (§ 124b Z 69 EStG 1988) für eine entsprechende Abfertigungsrückstellung erforderlichen Wertpapierdeckung. Eine Rückversicherung kann das Nichtvorhandensein eines entsprechenden Deckungsstockes nicht ersetzen. In jenen Fällen, in denen Prämienzahlungen in vollem Umfang einem Aktivposten zuzuführen sind, entfällt die Wertpapierdeckungspflicht zur Gänze.
10. 7. Die Prämienzahlungen an die Versicherung stellen im Hinblick auf das Fehlen eines individuell gesicherten Anspruches beim Mitarbeiter keinen geldwerten Vorteil dar. Abfertigungs- oder Jubiläumsgeldzahlungen durch die Versicherung an die Mitarbeiter sind bei Arbeitnehmern in die Lohnverrechnung des Arbeitgebers aufzunehmen. Die Auszahlung der Abfertigung durch die Versicherung unmittelbar an den berechtigten Arbeitnehmer stellt eine Abkürzungszahlung dar, die keinen Einfluss auf die Haftung des Arbeitgebers bzw. dessen Pflichten zum Lohnsteuerabzug hat (siehe LStR 2002 Rz 1078a). Der Arbeitgeber haftet daher auch für die auf die Abfertigung entfallende Lohnsteuer. Ungeachtet des Punktes 1 kann zur vereinfachten Abwicklung die Abfertigung an Stelle der Auszahlung durch die Versicherung auch durch das auslagernde Unternehmen an den Mitarbeiter ausbezahlt werden, wobei letzterer seine Ansprüche aus der Versicherung an das auslagernde Unternehmen abtritt.
11. 8. Eine Abfertigungsbesteuerung gemäß § 67 Abs. 3 EStG 1988 im Sinne des Punktes 7 hat auch dann zu erfolgen, wenn an Stelle einer Barauszahlung der Abfertigung der Abfertigungsanspruch als Einmalprämie für eine Rentenversicherung behandelt wird.
12. 9. Zu jedem Bilanzstichtag sind für jeden Mitarbeiter folgende Daten aufzuzeichnen und evident zu halten:
13. 10. Im Wirtschaftsjahr der Ausgliederung können Wertpapiere, die zur Deckung der Abfertigungsrückstellung gedient haben, zuschlagsfrei (§ 14 Abs. 5 Z 2 EStG 1988) verkauft werden.