Umgründungssteuerrichtlinien 2002, Wartungserlass 2006/2007

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Die UmgrStR 2002 werden zur Berichtigung, Ergänzung und Anpassung an die Gesetzesänderungen und die Rechtsprechung folgendermaßen geändert (Änderungen sind durch Fettdruck hervorgehoben). Soweit sich der Wartungserlass nicht auf die Erläuterung von Novellen bezieht, ist er generell auf Umgründungen mit Vertragstag nach dem 31.8.2007 anzuwenden. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus diesem Erlass nicht abgeleitet werden:

I. Änderung des Inhaltsverzeichnisses

Folgende Abschnitte werden neu eingefügt:

Artikel I:

1.1.4.1 Grenzüberschreitende Verschmelzungen auf eine Europäische Gesellschaft

1.1.4.2. Grenzüberschreitende Verschmelzungen auf eine Europäische Genossenschaft

1.1.4.3. Grenzüberschreitende Verschmelzungen auf andere Körperschaften

1.2.3.3 Gewinnermittlung bei grenzüberschreitender Verschmelzung

1.3.1.5.1 Inlandsverschmelzungen

1.3.1.5.2 "Importverschmelzungen"

1.7.1.1 Eckwerte der Gruppenbesteuerung

1.7.1.2 Grundfragen bei Umgründungen und Gruppenbesteuerung

1.7.3.1 Verschmelzung auf ein Gruppenmitglied

1.7.3.1.1 Verschmelzung einer gruppenfremden Körperschaft auf ein inländisches Gruppenmitglied

1.7.3.1.2 Verschmelzung einer gruppenfremden Körperschaft auf ein ausländisches Gruppenmitglied

1.7.3.2 Verschmelzung auf den Gruppenträger

1.7.3.2.1 Verschmelzung einer gruppenfremden Körperschaft auf den inländischen Gruppenträger

1.7.3.2.2 Verschmelzung einer gruppenfremden Körperschaft auf den ausländischen Gruppenträger

1.7.4 Veränderung innerhalb einer Unternehmensgruppe

1.7.4.1 Verschmelzung unmittelbar verbundener Gruppenmitglieder

1.7.4.1.1 Verschmelzung inländischer Gruppenmitglieder

1.7.4.1.2 Verschmelzung ausländischer Gruppenmitglieder

1.7.4.1.3 Grenzüberschreitende Verschmelzung von Gruppenmitgliedern

1.7.4.2 Verschmelzung mittelbar verbundener Gruppenmitglieder

1.7.4.2.1 Verschmelzung von inländischen Schwester-Mitgliedern

1.7.4.2.2 Verschmelzung von ausländischen Gruppenmitgliedern (Schwester-Mitgliedern)

1.7.4.2.3 Grenzüberschreitende Verschmelzung von Schwester-Mitgliedern

1.7.4.2.4 Verschmelzung von sonst mittelbar verbundenen inländischen Gruppenmitglieder

1.7.4.3 Verschmelzung auf den oder durch den Gruppenträger

1.7.4.3.1 Verschmelzung eines Gruppenmitglieds auf den inländischen Gruppenträger

1.7.4.3.2 Verschmelzung eines Gruppenmitglieds auf den ausländischen Gruppenträger

1.7.4.3.3 Verschmelzung des inländischen Gruppenträgers auf ein Gruppenmitglied

1.7.4.3.4 Verschmelzung des ausländischen Gruppenträgers auf ein Gruppenmitglied

1.7.5 Verminderung einer Unternehmensgruppe

1.7.5.1 Verschmelzung eines inländischen Gruppenmitglieds auf eine gruppenfremde Körperschaft

1.7.5.2 Verschmelzung eines ausländischen Gruppenmitglieds auf eine gruppenfremde Körperschaft

1.7.5.3 Verschmelzung des Hauptbeteiligten einer Beteiligungsgemeinschaft auf ein ausländisches Gruppenmitglied

1.7.6 Beendigung einer Unternehmensgruppe

1.7.6.1 Verschmelzung einer Zweiergruppe

1.7.6.2 Verschmelzung des inländischen Gruppenträgers auf eine gruppenfremde Körperschaft

1.7.6.3 Verschmelzung des ausländischen Gruppenträgers auf eine gruppenfremde Körperschaft

Folgende Abschnitte werden geändert:

1.1.2.2 Verschmelzung auf Grund gesellschaftsrechtlicher Vorschriften (§ 1 Abs. 1 Z 1 UmgrStG)

1.1.4 Grenzüberschreitende Verschmelzungen (§ 1 Abs. 1 Z 1 UmgrStG)

1.1.5. Maßgeblichkeit des Gesellschaftsrechts

1.1.6.5 Besteuerungsrecht bei grenzüberschreitenden Verschmelzungen

1.1.6.5.1 "Import-Verschmelzung"

1.1.6.5.2 "Export-Verschmelzung"

1.3.1.2 Gesellschaftsrechtliche Gesamtrechtsnachfolge

1.3.1.3.2.13 Gruppenbesteuerung

1.3.1.4.1 Vermögensübergang nach Gesellschaftsrecht

1.5.3.1 Unternehmensrechtliches Verbot der Anteilsgewährung

1.7 Verschmelzung und Unternehmensgruppen

1.7.1 Allgemeines

1.7.2 Begründung einer Unternehmensgruppe

1.7.3 Erweiterung einer Unternehmensgruppe

Folgende Abschnittsinhalte werden gestrichen:

1.3.1.3.2.2 Unversteuerte Rücklagen

1.3.1.3.2.9 Eigenkapitalzuwachsverzinsung

1.11 Verschmelzung und Eigenkapitalzuwachs

Artikel II:

Folgende Abschnitte werden neu eingefügt:

2.3.5.1.1 Inlandsumwandlung

2.3.10 Umwandlungsbedingte Wirkungen in Bezug auf die Kapitalertragsteuer

2.6.1 Allgemeines

2.6.2 Veränderung innerhalb einer Unternehmensgruppe

2.6.2.1 Umwandlung von inländischen Gruppenmitgliedern

2.6.2.1.1 Errichtende Umwandlung eines inländischen Gruppenmitglieds

2.6.2.1.2 Verschmelzende Umwandlung eines inländischen Gruppenmitglieds

2.6.2.1.3 Grenzüberschreitende Exportumwandlung eines Gruppenmitglieds

2.6.2.1.4 Errichtende Umwandlung des Hauptbeteiligten einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft

2.6.2.1.5 Verschmelzende Umwandlung des Hauptbeteiligten einer Gruppenmitglieder-Beteiligungsgemeinschaft

2.6.2.2 Umwandlung von ausländischen Gruppenmitgliedern

2.6.2.2.1 Errichtende Umwandlung eines ausländischen Gruppenmitglieds

2.6.2.2.2 Verschmelzende Umwandlung eines ausländischen Gruppenmitglieds

2.6.2.2.3 Grenzüberschreitende Import-Umwandlung eines Gruppenmitglieds

2.6.3 Beendigung einer Unternehmensgruppe

2.6.3.1 Umwandlung des einzigen Gruppenmitglieds

2.6.3.2 Umwandlung des Gruppenträgers

Folgende Abschnitte werden geändert:

2.1.4.1 "Exportumwandlung"

2.1.4.2 "Importumwandlung"

2.1.5.4 Betriebserfordernis in zeitlicher Hinsicht

2.3.5.1 Bewertung des übernommenen Vermögens

2.3.5.1.2 "Importumwandlung"

2.6 Umwandlung und Unternehmensgruppen

2.9 Umwandlung und begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne

Artikel III:

Folgende Abschnitte werden neu eingefügt:

3.4.2.1a Export - Einbringung

3.4.2.1b Nichtfestsetzungskonzept

3.4.2.6.7.1 Allgemeines

3.4.2.6.7.2 Zurückbehalten von Anlagegütern

3.4.2.6.7.3 Zurückbehalten von Verbindlichkeiten

3.4.3.2.1.1 Inlandseinbringungen

3.4.3.2.1.2 Auslands- und Exporteinbringungen

3.4.3.3.1.1 "Importeinbringungen"

3.4.3.3.1.2 Auslandseinbringungen

3.5.1.3a Bewertung des übernommenen Vermögens bei "Importeinbringungen"

3.5.1.3b Kapitalertragsteuerpflicht für Passivposten gemäß § 16 Abs. 5 Z 1 und Z 2 UmgrStG

3.5.3.1.2.1 Entstehen einer internationalen Schachtelbeteiligung

3.5.3.1.2.2 Erweiterung einer internationalen Schachtelbeteiligung

3.7.2.6 Rückwirkende Änderung der einbringungsveranlassten Anschaffungskosten oder Buchwerte

3.10.1 Begründung einer Unternehmensgruppe

3.10.2 Veränderung innerhalb einer Unternehmensgruppe

3.10.2.1 Inlandseinbringungen

3.10.2.1.1 Betriebs-, Teilbetriebs- oder Mitunternehmeranteilseinbringung

3.10.2.1.2 Beteiligungseinbringung

3.10.2.1.3 Einbringung im Zusammenhang mit einer Beteiligungsgemeinschaft

3.10.2.2 Grenzüberschreitende Einbringungen

3.10.2.2.1 "Exporteinbringungen"

3.10.2.2.2 "Importeinbringungen"

3.10.2.3 Auslandseinbringungen

3.10.3 Einbringung durch einen und in einen Gruppenfremden

3.10.3.1 Einbringung durch einen inländischen Gruppenfremden

3.10.3.2 Einbringung durch einen ausländischen Gruppenfremden

3.10.3.3 Einbringung in einen Gruppenfremden

3.10.4 Beendigung einer Unternehmensgruppe

Folgende Abschnitte werden geändert:

3.1.4a Maßgeblichkeit des Unternehmensrechts

3.1.5. Erfordernis eines Einbringungsvertrages und einer Einbringungsbilanz

3.1.5.1 Einbringungsvertrag

3.4.2.6.6 Vorbehaltene Entnahmen nach dem Einbringungsstichtag

3.4.3.2.2 Einbringung durch inländische Körperschaften

3.5.1.3 Bewertung des übernommenen Vermögens bei Inlandseinbringungen

3.5.2.2.1 Verzinsung der Verrechnungsverbindlichkeit aus vorbehaltenen Entnahmen

3.5.2.2.2 Fremdfinanzierung von rückwirkenden vorbehaltenen Entnahmen

3.5.2.2.3 Rücklage auf Grund überhöhter vorbehaltener Entnahmen

3.5.3.1.2 Steuerneutralität von Substanzgewinnen

3.6.2.5.1 Gesamteinbringung

3.6.4.3.4 Gegenleistung nicht von allen Altgesellschaftern

3.7.2.3 Unternehmensrechtliche Bewertung neuer Anteile

3.8.3 Verbundene Unternehmen (Doppelverlustverwertung)

3.8.3.2 Kürzung der vortragsfähigen Verluste

3.10 Einbringung und Unternehmensgruppen

3.14 Einbringung und begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne

Folgende Abschnitte werden gestrichen:

3.6.4.8 Identität der Beteiligungen an der einbringenden Personengesellschaft und der übernehmenden Körperschaft

3.6.4.8.1 Allgemeines

3.6.4.8.2 Ausmaß der Beteiligung an der übernehmenden Körperschaft

3.6.4.8.3 Ausmaß der Beteiligung an der Mitunternehmerschaft

3.6.4.8.4 Zeitpunkt der Übereinstimmung

Artikel IV:

Folgende Abschnitte werden neu eingefügt:

4.1.6.1 Allgemeines

4.1.6.2 Steuerwirksame Anpassungsklauseln

4.1.13.3 Mehrfachzusammenschlüsse

4.2.5 Bewertung bei grenzüberschreitenden Zusammenschlüssen

4.3.1.3.3 Bewertung bei Import-Zusammenschlüssen

4.3.5 Zusammenschlussbedingte Wirkungen in Bezug auf die Kapitalertragsteuer

4.5.3.1 Allgemeines

4.5.3.2 Organschaft

4.6.1.1 Inländische Zusammenschlüsse

4.6.1.2 Grenzüberschreitende Zusammenschlüsse

4.6.1.3 Ausländische Zusammenschlüsse

4.6.2.1 Inländische Zusammenschlüsse

4.6.2.2 Grenzüberschreitende Zusammenschlüsse

4.6.2.3 Ausländische Zusammenschlüsse

Folgende Abschnitte werden geändert:

4.1.1.2 Zusammenschluss nach Unternehmens- und Zivilrecht

4.2.4.5.6 Vorbehaltene Entnahmen nach dem Zusammenschlussstichtag

4.6. Zusammenschluss und Unternehmensgruppen

4.6.1 Gruppeninterne Zusammenschlüsse

4.6.2 Zusammenschlüsse mit Gruppenfremden

4.8 Zusammenschluss und begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne

Artikel V:

Folgende Abschnitte werden neu eingefügt:

5.3.4.1 Export-Realteilung

5.3.4.2 Fehlen einer Vorsorge gegen eine Steuerlastverschiebung

5.4.1.2.1 Allgemeines

5.4.1.2.2 Import-Realteilung

5.6.1 Realteilungen innerhalb der Unternehmensgruppe

5.6.2 Realteilungen bei Vorliegen von Gruppenfremden

5.6.3 Grenzüberschreitende Realteilungen

5.6.3.1 Export-Realteilungen

5.6.3.2 Import-Realteilungen

Folgende Abschnitte werden geändert:

5.3.4 Aufwertungszwang

5.3.5.6 Vorbehaltene Entnahmen nach dem Teilungsstichtag

5.6 Realteilung und Unternehmensgruppen

5.8 Realteilung und begünstigte Besteuerung für nicht entnommene Gewinne

Artikel VI:

Folgende Abschnitte werden neu eingefügt:

6.7.3.1 Gruppeninterne Aufspaltungen

6.7.3.1.1 Gruppeninterne Aufspaltung eines Gruppenmitglieds

6.7.3.1.1.1 Gruppeninterne Aufspaltung zur Neugründung

6.7.3.1.1.2 Gruppeninterne Aufspaltung zur Aufnahme

6.7.3.1.2 Gruppeninterne Aufspaltung des Gruppenträgers

6.7.3.1.2.1 Gruppeninterne Aufspaltung zur Neugründung

6.7.3.1.2.2 Gruppeninterne Aufspaltung zur Aufnahme

6.7.3.2 Gruppeninterne Abspaltungen

6.7.3.2.1 Gruppeninterne Abspaltung eines Gruppenmitglieds

6.7.3.2.1.1 Gruppeninterne Abspaltung zur Neugründung

6.7.3.2.1.2 Gruppeninterne Abspaltung zur Aufnahme

6.7.3.2.2 Gruppeninterne Abspaltung des Gruppenträgers

6.7.3.2.2.1 Abspaltung zur Neugründung

6.7.3.2.2.2 Gruppeninterne Abspaltung zur Aufnahme

6.7.4 Spaltung bei Vorliegen mitbeteiligter Gruppenfremder

6.7.4.1 Aufspaltung eines Gruppenmitglieds bei Mitbeteiligung von Gruppenfremden

6.7.4.1.1 Aufspaltung zur Neugründung

6.7.4.1.2 Aufspaltung zur Aufnahme

6.7.4.2 Abspaltung eines Gruppenmitglieds bei Mitbeteiligung von Gruppenfremden

6.7.4.2.1 Abspaltung zur Neugründung

6.7.4.2.2 Abspaltung zur Aufnahme

6.7.5 Spaltung aus der oder in die Unternehmensgruppe

6.7.5.1 Abspaltung auf einen Gruppenfremden

6.7.5.2 Abspaltung durch einen Gruppenfremden

Folgende Abschnitte werden geändert:

6 Spaltungen nach den Spaltungsgesetz (Art. VI UmgrStG)

6.1 Begriffsbestimmung (§ 32 UmgrStG)

6.1.1 Allgemeines

6.1.3 Inländische Spaltungen nach dem SpaltG

6.1.4a. Maßgeblichkeit des Unternehmensrechtes

6.3.1.1 Unternehmens- und steuerrechtliche Gesamtrechtsnachfolge

6.3.1.4 Vorbehaltene Entnahmen über 50% des Verkehrswertes

6.7 Spaltung und Unternehmensgruppen

6.7.1 Allgemeines

6.7.2 Begründung einer Unternehmensgruppe

6.7.3 Spaltung innerhalb der Unternehmensgruppe

6.8.2 Abspaltung zur Neugründung einer Kapitalgesellschaft, an deren Unternehmen eine atypisch stille Beteiligung besteht

6.8.3 Abspaltung zur Aufnahme einer Kapitalgesellschaft, an deren Unternehmen eine atypisch stille Beteiligung besteht

6.8.4 Abspaltung zur Aufnahme auf eine Kapitalgesellschaft, an deren Unternehmen eine atypisch stille Beteiligung besteht

7.7 Steuerspaltung und Unternehmensgruppen

Folgende Abschnitte werden gestrichen:

6.11 Spaltung und Eigenkapitalzuwachsverzinsung

7.1.2.1.2 Liquidationsspaltung einer Holdinggesellschaft

7.3.4 Liquidationsspaltung einer Holdingkörperschaft

7.11 Steuerspaltung und Eigenkapitalzuwachsverzinsung

II. Überblick über die inhaltlichen Änderungen aufgrund des Abgabenänderungsgesetzes 2004, des Abgabenänderungsgesetzes 2005 und sonstigen Änderungen

Folgende Schwerpunkte sind zu erwähnen:

• Grenzüberschreitende Umgründungen (Art. I bis VI)

Mit dem AbgÄG 2004 und AbgÄG 2005 wurden gesetzliche Neuerungen für grenzüberschreitende Umgründungen vorgesehen. Einen Schwerpunkt dabei bildet das so genannte "Nichtfestsetzungskonzept" bei grenzüberschreitenden Exportumgründungen innerhalb des EU-/EWR-Raumes. Dabei kann die durch die Umgründung entstandene Steuerschuld bis zur tatsächlichen Realisierung des Vermögens aufgeschoben werden. Dieses Besteuerungskonzept entspricht vom Grundgedanken der Nichtfestsetzung in § 6 Z 6 und § 31 EStG 1988. Die Besonderheiten im Zusammenhang mit Umgründungen werden in den einzelnen Artikeln umfassend eingearbeitet. Dies gilt auch für Importumgründungen, bei denen Vermögen aus dem Ausland in die Besteuerungshoheit Österreichs gelangt. Bei Einbringungen nach Art. III UmgrStG ergeben sich - insbesondere auf Grund von § 16 UmgrStG - gewisse Besonderheiten.

Neu zu berücksichtigen ist auch die Europäische Gesellschaft (Societas Europaea, SE).

• Änderung der Anwendungsvoraussetzungen (Art. III bis V)

Mit dem AbgÄG 2005 wurden die Anwendungsvoraussetzungen teilweise neu geregelt; dies betrifft insbesondere die Einbringung nach Art. III UmgrStG (zB Erfordernis einer Einbringungsbilanz). Die Neuerungen werden umfassend dargestellt.

• Änderung im Zusammenhang mit den rückwirkenden Korrekturen des zu übertragenden Vermögens (Art. III bis VI)

Mit dem AbgÄG 2005 wurden auch die rückwirkenden Korrekturen teilweise neu geregelt. Dies betrifft schwerpunktmäßig die in § 16 Abs. 5 UmgrStG geregelten "vorbehaltenen Entnahmen" sowie die "Zurückbehaltungs- und Verschiebetechnik". Die Auswirkungen werden umfassend dargestellt, wobei der vorbehaltenen Entnahme und der damit verbundenen Ausschüttungsfiktion breiter Raum eingeräumt wird.

• Umgründungen und Gruppenbesteuerung (Art. I bis VI)

Nachdem mit dem StRefG 2005 die Gruppenbesteuerung eingeführt wurde (§ 9 KStG 1988), wird in den einzelnen Umgründungsartikeln erstmals der Themenkreis Umgründungen von Unternehmensgruppen umfassend dargestellt, wobei Art. I UmgrStG die allgemeinen Grundsätze enthält. Die KStR 2001 verweisen künftig auf die Umgründungssteuerrichtlinien.

• Sonstiges (Art. I bis VI)

Hervorzuheben ist insbesondere die Anpassung an das UGB, die alle Artikel betrifft. Von den Änderungen durch das Gesellschafterausschlussgesetz ist insbesondere die Umwandlung nach Art. II UmgrStG betroffen. Weitere Änderungen sind insbesondere auf Judikatur des VwGH und VfGH zurückzuführen.

Bundesministerium für Finanzen, 22. August 2007

Anmerkungen:
In UmgrStR 2002 eingearbeitet.

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