Steuerliche Behandlung von Einlagenrückzahlungen iSd § 4 Abs. 12 und § 15 Abs. 4 EStG 1988

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2.2 Rückzahlungsfähige Einlagen

2.2.1 Allgemeines

Rückzahlungsfähige Einlagen werden nach § 4 Abs. 12 EStG 1988 begründet durch

1. das aufgebrachte Grundkapital der Aktiengesellschaft, das aufgebrachte Stammkapital der Gesellschaft mbH und das aufgebrachte Genossenschaftskapital; maßgebend ist die tatsächliche Leistung der Einlage;

2. sonstige Einlagen und Zuwendungen, die als Kapitalrücklage auszuweisen sind. Betroffen davon sind nach § 229 Abs. 2 HGB

• Beträge, die bei der ersten oder einer späteren Ausgabe von Anteilen für einen höheren Betrag als den Nennbetrag über diesen hinaus erzielt werden (Agio),
• Beträge, die bei der Ausgabe von Schuldverschreibungen für Wandlungs- und Optionsrechte zum Erwerb von Anteilen erzielt werden,
• Zuzahlungen, die Gesellschafter gegen Gewährung eines Vorzugs für ihre Anteile leisten,
• Beträge, die bei der Kapitalherabsetzung gemäß den §§ 185 und 192 Abs. 5 AktG zu binden sind,
• sonstige Zuzahlungen, die durch gesellschaftsrechtliche Verbindungen veranlasst sind (zB Gesellschafterzuschüsse zur Verlustabdeckung);

3. Partizipationskapital im Sinne des Bankwesen- und Versicherungsaufsichtsgesetzes;

4. Genussrechtskapital im Sinne des § 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988; Substanzgenussrechte liegen nur vor, wenn mit ihnen wie bei Aktien oder GmbH-Anteilen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationsgewinn der emittierenden Körperschaft verbunden ist;

5. verdecktes Grund-, Stamm- oder Genossenschaftskapital, das sind Verbindlichkeiten gegenüber Anteilsinhabern, deren Begründung nach den besonderen Umständen des Einzelfalles nicht als Schuldaufnahme sondern als Einlage gewertet wird.

2.2.2 Mittelbare Einlagen

Im Hinblick auf die Maßgeblichkeit des steuerlichen Einlagenbegriffes als präjudiziell für die Einlagenrückzahlung fallen unter die Einlagen im Sinne des Pkt. 2.2.1 auch Zuwendungen an mittelbar mit dem Zuwendenden verbundene Körperschaften. Entsprechend der Verwaltungsübung liegen zB im Falle eines Großmutterzuschusses steuerlich zwei Einlagen vor, einmal durch den Zuwendenden in die formal nicht berührte Zwischenkörperschaft (= Tochterkörperschaft des Zuwendenden) und in der Folge durch die Zwischenkörperschaft in die die Zuwendung tatsächlich empfangende Körperschaft (Enkelkörperschaft).

2.2.3 Kein personenbezogener Zusammenhang zwischen Einlagen und Einlagenrückzahlung

Die Eigenschaft einer Einlagenrückzahlung ist unabhängig davon gegeben, ob und in welcher Höhe der Empfänger der Rückzahlung vorher Einlagen getätigt hat.

2.2.4 Tatbestände ohne Einlagenwirkung

Nicht zu den Einlagen im Sinne des Pkt. 2.2.1 zählen

1. die aus einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach dem Kapitalberichtigungsgesetz stammenden Teile des Nennkapitals bis zum Ablauf der zehnjährigen Bindungswirkung des § 32 Z 3 EStG 1988 (§ 4 Abs. 12 Z 2 EStG 1988). Nach der Begriffsbestimmung des § 4 Abs. 12 Z 1 EStG 1988 kann sich diese Ausnahme nur auf Gewinnrücklagen beziehen, da Einlagen ihre Eigenschaft nicht dadurch ändern, dass sie zunächst in der Kapitalrücklage und nach der Kapitalberichtigung im Nennkapital ausgewiesen sind. Nach Ablauf der Zehnjahresfrist sind die kapitalberichtigten aus einer Gewinnrücklage stammenden Beträge als Einlagen im Sinne des § 4 Abs. 12 Z 1 EStG 1988 zu werten;

2. Nutzungseinlagen durch die unentgeltliche oder zu gering bemessene entgeltliche Überlassung der Arbeitskraft, von Geld oder Wirtschaftsgütern des Anteilsinhabers an die Körperschaft, die nach bestehender Verwaltungsübung (bis zum Ergehen einer gegenteiligen Judikatur) keine steuerlichen Einlagewirkungen auslösen;

3. die Verlustübernahme im Rahmen einer Vollorganschaft gemäß § 9 KStG 1988;

4. die umgründungsbedingt im Nennkapital oder in der Kapitalrücklage einer übernehmenden Körperschaft eingestellten Gewinnteile (§ 4 Abs. 12 Z 2 EStG 1988). Begrifflich können von dieser Ausnahme - dem Zweck der Wahrung des Grundsatzes der Einfachbesteuerung dienend und daher im EStG 1988 auf den Bilanzgewinn und die Gewinnrücklage im Sinne des § 224 Abs. 2 HGB bezogen - nur übertragende Körperschaften betroffen sein. Siehe dazu Pkt. 5.

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