OGH 6Ob5/99z

Spruch:

Dem Revisionsrekurs wird Folge gegeben.

Die Beschlüsse der Vorinstanzen werden ersatzlos aufgehoben und das Verfahren zur Eintragung der Einbringung von Teilbetrieben der L***** Gesellschaft mbH bis zur Rechtskraft der Eintragung der Durchführung der Kapitalherabsetzung bei der L***** Gesellschaft mbH auf 750.000 S unterbrochen.

Eine Fortsetzung des Eintragungsverfahrens erfolgt nur auf Antrag der Gesellschaft.

Text

Begründung

Die L***** Gesellschaft mbH mit dem Sitz in F***** (im folgenden einbringende Gesellschaft) ist im Firmenbuch beim Landesgericht Leoben zu FN 80141 f eingetragen. Ihr Stammkapital beträgt 1,750.000 S; Gesellschafter mit Stammeinlagen von je 437.500,-- S waren zuletzt Erwin, Hermine, Karin und Rainer L*****. Der Letztgenannte ist selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer. Mit Notariatsakt vom 16. 9. 1998 wurden die Geschäftsanteile des Erwin L***** an seinen Sohn Rainer und der Hermine L***** an ihre Tochter Karin schenkungsweise abgetreten. Die Generalversammlung vom 29. 9. 1998 berief Rainer L***** als Geschäftsführer ab und bestellte Karin L***** zur selbständig vertretungsbefugten Geschäftsführerin. Gesellschafter- und Geschäftsführerwechsel wurden bereits im Firmenbuch eingetragen.

Die Reifenhandel L***** GesmbH mit dem Sitz in F***** (im folgenden aufnehmende Gesellschaft) ist seit 10. 9. 1998 im Firmenbuch beim Landesgericht Leoben zu FN 174253 f eingetragen. Ihr Stammkapital beträgt 500.000,-- S und ist zur Gänze bar eingezahlt. Alleingesellschafterin ist die L***** Gesellschaft mbH (einbringende Gesellschaft); Rainer L***** ist Allein-Geschäftsführer.

Mit Notariatsakt vom 29. 9. 1998 schlossen einbringende und aufnehmende Gesellschaft, jeweils vertreten durch ihre selbständig vertretungsbefugten Geschäftsführer, einen Spaltungsvertrag, wonach die einbringende Gesellschaft die von ihr seit mehr als zwei Jahren betriebenen Teilbetriebe Autovermietung, Tankstelle mit Expresso und Reifenhandel zum 31. 12. 1997 zur Aufnahme mit Anteilsdurchschleusung und nachfolgendem Anteilstausch abspaltet und der aufnehmenden Gesellschaft überträgt und das Stammkapital der einbringenden Gesellschaft um 1 Mio S auf 750.000,-- S herabgesetzt wird. Dabei hielten die Vertragsparteien fest, daß die Kapitalherabsetzung der bereits beschlossenen teilweisen Auflösung der freien Rücklage von 721.000,-- S zusammen mit der Auflösung der ungebundenen Kapitalrücklage von 500.000,-- S der Höhe des Buchwertes der an Karin und Rainer L***** zu übertragenden Anteile der aufnehmenden Gesellschaft entspricht, und daß das in Form der abgespaltenen Teilbetriebe in die aufnehmende Gesellschaft eingebrachte Vermögen einen positiven Verkehrswert besitzt. Unter anderem vereinbarten die Gesellschafter Karin und Rainer L***** den Tausch ihrer Geschäftsanteile innerhalb eines Monats ab Zulässigkeit in wertgleicher Form ohne Ausgleichszahlung, sodaß Karin L***** alleinige Gesellschafterin der einbringenden Gesellschaft und Rainer L***** alleiniger Gesellschafter der aufnehmenden Gesellschaft werden. Nach dem integrierten Bewertungsgutachten beträgt der Verkehrswert sowohl der verbleibenden wie der abgespalteten Teilbetriebe je 2,447.000,-- S.

In der außerordentlichen Generalversammlung der einbringenden Gesellschaft vom 29. 9. 1998 beschlossen deren Gesellschafter Rainer und Karin L*****, die Teilbetriebe Autovermietung, Tankstelle und Espresso sowie Reifenhandel zur Gänze im Wege der Abspaltung gemäß § 38a UmgrStG unter Inanspruchnahme der abgabenrechtlichen Begünstigungen des Art VI iVm Art III UmgrStG auf Grundlage der Bilanz zum 31. 12. 1997 an die aufnehmende Gesellschaft zu übertragen, ohne daß - im Hinblick auf mittelbar idente Beteiligungsverhältnisse - eine Kapitalerhöhung der aufnehmenden Gesellschaft im Sinn des § 19 Abs 2 Z 5 UmgrStG oder eine Ausgleichszahlung zwischen den Gesellschaftern stattfindet. Der unter einem geschlossene Spaltungsvertrag wurde genehmigt und die Herabsetzung des Stammkapitals der einbringenden Gesellschaft auf 750.000,-- S durch Herabsetzung der Nennbeträge der einzelnen Stammeinlagen beschlossen. Gleichzeitig beschlossen die Gesellschafter auch die Auflösung ungebundener Kapitalrücklagen von 500.000,-- S und die teilweise Auflösung der freien Rücklage von 721.000,-- S und Zuführung dieser Rücklage zum Bilanzgewinn im Wege einer Sachausschüttung an die Gesellschafter.

In der außerordentlichen Generalversammlung der aufnehmenden Gesellschaft vom 29. 9. 1998 beschloß deren Alleingesellschafterin (das ist die einbringende Gesellschaft), die eingebrachten Teilbetriebe ohne Erhöhung des Stammkapitals (§ 19 Abs 2 Z 5 UmgrStG) zu übernehmen.

Am 30. 9. 1998 meldete Rainer L***** als Geschäftsführer der aufnehmenden Gesellschaft die Einbringung der Teilbetriebe aufgrund des Spaltungsvertrages und des Generalversammlungsbeschlusses je vom 29. 9. 1998 zur Eintragung ins Firmenbuch an. Er führte aus, die Generalversammlung vom 29. 9. 1998 habe unter Bezugnahme auf den Spaltungsvertrag vom selben Tag die Abspaltung der genannten Teilbetriebe von der einbringenden Gesellschaft an die aufnehmende Gesellschaft beschlossen. Eine Erhöhung des Stammkapitals der aufnehmenden Gesellschaft könne gemäß § 19 Abs 2 Z 5 UmgrStG infolge mittelbarer Identität der Gesellschafter an den eingebrachten Teilbetrieben und an der übernehmenden Gesellschaft unterbleiben. Die Anteilsinhaber beabsichtigten binnen einem Monat ab handelsrechtlicher Zulässigkeit einen Tausch ihrer Anteile, sodaß Karin L***** alleinige Gesellschafterin der einbringenden Gesellschaft und Rainer L***** alleiniger Gesellschafter der aufnehmenden Gesellschaft würden. Die Gesellschaft nehme für diese "Steuerspaltung" die abgabenrechtlichen Begünstigungen des Art VI iVm Art III UmgrStG in Anspruch.

Das Erstgericht lehnte die Eintragung ab. Die Kapitalherabsetzung bei der einbringenden Gesellschaft sei nur aufgrund eines die Satzung abändernden Beschlusses und nach Durchführung des Aufgebotsverfahrens zulässig. Die entsprechende Änderung des Gesellschaftsvertrages könne erst nach Ablauf der für die Gläubiger bestimmten Frist zum Firmenbuch angemeldet werden. Die Durchführung der Kapitalherabsetzung sei aber unabdingbare Voraussetzung dafür, daß durch die Einbringung der abgespaltenen Teilbetriebe eine unzulässige Einlagenrückgewähr nicht stattfinde. Da das Firmenbuchgericht gestaffelte Eintragungen nicht vornehmen könne, müsse der Eintragungsantrag abgewiesen werden.

Das Rekursgericht gab dem Rekurs der Gesellschaft nicht Folge und sprach aus, daß der Wert des Entscheidungsgegenstandes 260.000,-- S übersteigt und der ordentliche Revisionsrekurs zulässig sei, weil zu den hier vorliegenden Rechtsfragen keine Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofes bestehe. Zu beurteilen sei eine Abspaltung zur Aufnahme im Sinn des § 17 SpaltG. Nach dieser Bestimmung seien die Vorschriften der §§ 2 bis 16 SpaltG - somit auch die Veröffentlichtungsvorschrift des § 7 SpaltG sinngemäß anzuwenden. Danach habe der Geschäftsführer der übertragenden Gesellschaft mindestens einen Monat vor dem Tag der Beschlußfassung der Gesellschafter über die beabsichtigte Spaltung den in Aussicht genommenen Spaltungs- und Übernahmevertrag dem Firmenbuchgericht einzureichen und einen Hinweis auf diese Einreichung im Amtsblatt zur Wiener Zeitung zu veröffentlichen. Diese Frist stelle eine Mindestfrist dar; die Veröffentlichung sei unverzichtbarer Bestandteil des Gläubigerschutzes. Daran könne auch der Verweis des § 17 Z 5 SpaltG auf die Vorschriften über die Verschmelzung (nach der in § 97 Abs 1 GmbHG eine Veröffentlichung nicht erforderlich wäre) nichts ändern. Dieser Verweis gelte ausdrücklich nur für die übernehmende Gesellschaft, nicht aber auch für die Abspaltung und die übertragende Gesellschaft.

§ 3 Abs 2 Satz 1 SpaltG, wonach bei der Abspaltung das Nennkapital der übertragenden Gesellschaft ohne Einhaltung der Vorschriften über die Kapitalherabsetzung herabgesetzt werden könne, gelte nur für eine Abspaltung zur Neugründung. Im vorliegenden Fall sei jedoch § 17 Z 3 SpaltG anzuwenden, wonach bei einer Abspaltung zur Aufnahme in eine schon bestehende Gesellschaft, bei der das Nennkapital der übertragenden Gesellschaft herabgesetzt wird, die Spaltung erst eingetragen werden dürfe, nachdem die Vorschriften über die ordentliche Kapitalherabsetzung eingehalten worden seien. Wenngleich in einem solchen Fall die Anmeldung der Spaltung (zur Fristwahrung) bereits vor wirksamer Kapitalherabsetzung möglich wäre und nur mit der Eintragung der Spaltung zugewartet werden müßte, stehe im vorliegenden Fall die fehlende Veröffentlichung nach § 7 SpaltG eine Eintragung der Spaltung jedenfalls entgegen. Diese im vorliegenden Fall fehlende Veröffentlichung könne auch im Rahmen eines Verbesserungsverfahrens nicht nachgeholt werden.

Rechtliche Beurteilung​

Der Revisionsrekurs der Gesellschaft ist zulässig und berechtigt.

Der Einwand der Revisionsrekurswerberin, das Spaltungsgesetz - und damit auch die in seinem § 7 normierte Einreichungs- und Veröffentlichungspflicht - sei nur auf Handelsspaltungen, nicht aber auf die im vorliegenden Fall angemeldete Steuerspaltung anzuwenden, ist berechtigt. Mit 1. 7. 1996 trat aufgrund des Art XIII EUGesRÄG, BGBl 1996/304 idgF ein neues Spaltungsgesetz in Kraft, das die Handelsspaltung regelt. Die dadurch neu geschaffene Rechtslage war Anlaß zur Neuordnung des steuerlichen Spaltungsrechts in Art VI des UmgrStG durch BGBl 1996/797. Art VI UmgrStG idgF sieht eine Trennung zwischen Handelsspaltung und Steuerspaltung derart vor, daß die Regelungen für die Handelsspaltung in den §§ 32 bis 38 UmgrStG und jene für die Steuerspaltung in den §§ 38a bis 38f UmgrStG enthalten sind. Nach Absicht des Gesetzgebers sollen Steuerspaltungen nur noch bis zum Spaltungsstichtag 31. 12. 1998 nach den Vorschriften des UmgrStG möglich sein (RV 497 BlgNR XX GP 5 ff [29]).

Als " Handelsspaltung" werden die im Spaltungsgesetz in der geltenden Fassung geregelten, mit Gesamtrechtsnachfolge verbundenen Spaltungsvorgänge, als "Steuerspaltung" die in Art VI §§ 38a bis 38f UmgrStG geregelten - eine Einzelrechtsnachfolge bewirkenden - Tatbestände bezeichnet (zu den Begriffen Handels- und Steuerspaltung siehe Hirschler, Die Spaltung von Körperschaften - Änderungen des Anwendungsbereichs und steuerliche Auswirkungen, NZ 1997, 169 ff [172 f]; derselbe, Die Spaltung von Kapitalgesellschaften im Handels- und Steuerrecht (1996), 149 ff; Huber, Die Einsatzmöglichkeiten der Steuerspaltung, ÖStZ 1998, 205 ff; Kalss, Handkommentar zur Verschmelzung-Spaltung-Umwandlung (1997) Rz 12 vor § 1 SpaltG;

Kostner, Die Gesellschaft mit beschränkter Haftung5 Rz 999;

Wundsam/Zöchling/Huber/ Khun, UmgrStG2 Rz 3 und 7 zu § 32;Hügel, Umgründungsbilanzen, Handelsrecht und Steuerrecht (1997) Rz 6.9 und 6.12; Grünwald in Helbich-Wiesner, Umgründungen6 in Vorbereitung;

Schwarzinger/Wiesner, Umgründungssteuer-Leitfaden II2, 1280 ff und 1457 ff). Während die Gesellschafter der übertragenden Gesellschaft bei einer Handelsspaltung die Anteile an der übernehmenden Gesellschaft (den übernehmenden Gesellschaften) entsprechend dem Spaltungsplan mit Eintragung der Spaltung im Firmenbuch übernehmen (§ 14 Abs 2 Z 3 SpaltG), werden bei der Steuerspaltung die als Gegenleistung für das als Sacheinlage im Sinn des Art III UmgrStG übertragene Vermögen gewährten Anteile an der übernehmenden Gesellschaft zunächst von der übertragenden Gesellschaft erworben und in weiterer Folge von dieser an ihre Anteilsinhaber weitergeleitet. Handelsspaltungen sind nach den im Spaltungsplan vorgesehenen - dem Schutz von Gläubigern und Gesellschaftern dienenden - Verfahren durchzuführen. Für die Durchführung der Steuerspaltung bestehen zwar keine ausdrücklichen gesellschaftsrechtlichen Regelungen. Lehre und Rechtsprechung vertreten jedoch übereinstimmend die Auffassung, auch die Steuerspaltung habe die der Kapitalerhaltung und dem Gläubigerschutz dienenden zwingenden gesellschaftsrechtlichen

Regelungen zu beachten (6 Ob 2110/96d, EvBl 1997/109 = RdW 1997, 335

= GesRZ 1997, 109; Huber aaO, ÖStZ 1998, 205 ff [209]; Hirschler aaO

151; Nowotny, RdW 1995, 333; Reich-Rohrwig, ecolex 1992, 700 f; Wundsam/Zöchling/ Huber/Khun, UmgrStG2, Rz 4 und 7 zu § 32; Umfahrer, GesRZ 1994, 1998 ff [207], Grünwald aaO).

Im vorliegenden Fall sehen Spaltungsvertrag und Beschlüsse der Generalversammlungen von übertragender und aufnehmender Gesellschaft die Einbringung von Teilbetrieben der übertragenden (= spaltenden) Gesellschaft im Sinn des § 12 Abs 2 UmgrStG in die aufnehmende Gesellschaft nach Art III zum Stichtag 31. 12. 1997 vor, wobei die Gewährung von Anteilen nach § 19 Abs 2 Z 5 UmgrStG unterbleibt. In der Folge sollen die Anteilsinhaber der übertragenden Gesellschaft ihre Anteile gegen Anteile an der übernehmenden Gesellschaft im Sinn des § 38e UmgrStG tauschen. Es liegt demnach eine Steuerspaltung im Sinn des § 38a Abs 3 Z 2 UmgrStG vor, auf die die Verfahrensbestimmungen des Spaltungsgesetzes nicht anzuwenden sind. Die vom Rekursgericht vermißte Einreichung des Spaltungsplanes im Sinn des § 7 Abs 1 SpaltG und deren Veröffentlichung war daher im vorliegenden Fall nicht erforderlich.

Allerdings sieht die hier beabsichtigte Steuerspaltung im Wege einer Abspaltung zur Aufnahme in eine Tochtergesellschaft mit Anteilsauskehrung (vgl das in Schwarzinger/Wiesner, Umgründungssteuerleitfaden II2 angeführte Beispiel zu Art VI/34, S 1510 f), die Einhaltung zwingender gesellschaftsrechtlicher Kapitalerhaltungsvorschriften voraus. Zur Vermeidung eines Verstoßes gegen das Verbot der Einlagenrückgewähr (§ 82 GmbHG) muß bei der übertragenden Gesellschaft entweder eine ordentliche Kapitalherabsetzung durchgeführt oder eine Gewinnausschüttung vorgenommen werden (Hügel, Umgründungsbilanzen, Handelsrecht und Steuerrecht, Rz 6.49; derselbe, Verschmelzung und Einbringung 687 f mwN; Huber aaO 209; Hirschler aaO 48 und 151).

Die für die Zulässigkeit der hier beabsichtigten Steuerspaltung erforderliche Kapitalherabsetzung bei der übertragenden Gesellschaft wurde zwar bereits beschlossen, aber noch nicht gemäß §§ 55 f GmbHG durchgeführt. Dies steht daher derzeit einer Eintragung der Spaltung bei übertragender und aufnehmender Gesellschaft entgegen. Angesichts der bei der übertragenden Gesellschaft bereits vorgenommenen Anmeldung der beabsichtigten Kapitalherabsetzung konnte ein Vorerledigungsbeschluß im Sinn des § 17 FBG unterbleiben. Eine Abweisung des Begehrens auf Eintragung der Spaltung als verfrüht kommt im vorliegenden Fall deshalb nicht in Betracht, weil angesichts des im Spaltungsvertrag und den Generalversammlungsbeschlüssen von übertragender und aufnehmender Gesellschaft vorgesehenen Stichtages der Einbringung (31. 12. 1997) der Spaltungsvorgang innerhalb von 9 Monaten ab dem Bilanzstichtag zur Eintragung ins Firmenbuch angemeldet werden mußte (§ 38a Abs 3 Z 2 iVm Art III § 13 Abs 1 UmgrStG), um die Rückbeziehung auf diesen Stichtag zu ermöglichen. Die Anmeldung hatte daher - ungeachtet der noch nicht vorliegenden Voraussetzungen für die Eintragung der Durchführung der Kapitalherabsetzung - bis spätestens 30. 9. 1988 zu erfolgen.

Das Eintragungsverfahren ist jedoch - wie die Revisionsrekurswerberin auch anstrebt - im Sinn des § 19 FBG solange zu unterbrechen, als nicht die Durchführung der Kapitalherabsetzung im Firmenbuch der übertragenden Gesellschaft eingetragen ist.

Die das Eintragungsbegehren abweisenden Beschlüsse der Vorinstanzen werden ersatzlos behoben und das Verfahren zur Eintragung der angemeldeten Steuerspaltung bis zur Eintragung der Durchführung der Kapitalherabsetzung bei der übertragenden Gesellschaft unterbrochen.