VwGH 85/13/0086

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Die beschwerdeführende GmbH & Co KG, die ihren Unternehmensgegenstand in ihren Abgabenerklärungen mit "Kfz-Vermietung" angegeben hat, schließt mit ihren Kunden Verträge ab, die im wesentlichen folgenden Inhalt haben:

Zunächst verkauft der Kunde der Beschwerdeführerin mit "Kaufvertrag" sein Kraftfahrzeug zu einem bestimmten Kaufpreis. Gleichzeitig erklärt er jedoch, damit einverstanden zu sein, daß das Kraftfahrzeug weiterhin auf seinen Namen als Zulassungsbesitzer angemeldet bleibt. Die Beschwerdeführerin wird ermächtigt, eine Ummeldung zu jedem ihr genehmen Zeitpunkt auf Kosten des Kunden vorzunehmen. Der Kaufpreis wird zu einem bestimmten Teil bar an den Kunden ausbezahlt. Der Restkaufpreis wird der Beschwerdeführerin bis zu jenem Zeitpunkt gestundet, "zu dem dieses Kraftfahrzeug aus dem Eigentum der ...

(Beschwerdeführerin) in das Eigentum eines Käufers übergeht". Sodann wird ein gesonderter "Mietvertrag" abgeschlossen; in diesem wird vereinbart:

1. Der Vermieter ( = Beschwerdeführerin) vermietet dem Mieter ( = Kunden) das soeben verkaufte Kraftfahrzeug.

1. 2. Die Mietdauer beträgt ein Monat.
2. 3. Eine Verlängerung der Mietzeit ist nur mit schriftlicher Zustimmung des Vermieters möglich.

   4. Wird der Rückgabetag nicht eingehalten, so handelt es sich nicht um eine stillschweigende Vertragsverlängerung. Der Mieter ermächtigt den Vermieter durch Übergabe eines zweiten Schlüssels, das Mietfahrzeug sicherzustellen und an sich zu nehmen. Alle durch diese Maßnahmen auflaufenden Kosten gehen zu Lasten des Mieters. Der Mieter verpflichtet sich, für die Dauer der Nichtrückgabe des Kraftfahrzeuges bis zu dessen Verwertung dem Vermieter die entgehenden Mietbeträge, berechnet nach Punkt 6. zu ersetzen.

5. Der einvernehmlich festgesetzte Wert des Fahrzeuges

beträgt S ... Die zu erwartende Wertminderung am Kraftfahrzeug ist

durch die Miete nicht abgegolten. Sie wird dem Mieter gesondert in

Rechnung gestellt.

6. Der Mietpreis beträgt ...

7. Für die vereinbarte Mietdauer wird eine ermäßigte

Pauschalmiete von S ... verrechnet.

8. Der Mieter verpflichtet sich, die Kraftfahrzeugsteuer sowie die Versicherungsprämien für das Kraftfahrzeug aus eigenem zu bezahlen.

9. Allfällige Beschädigungen des Kraftfahrzeuges sind vom Mieter auf eigene Kosten zu beheben.

10. Für Wartung und Instandhaltung des Kraftfahrzeuges hat der Mieter aufzukommen.

11. Bei Untergang des Mietobjektes hat der Mieter sofort alle offenen Forderungen des Vermieters inklusive den vereinbarten Wert des Kraftfahrzeuges zu begleichen.

12. Zur Besicherung seiner Forderungen gegenüber dem Mieter erhält der Vermieter von diesem drei Blankoakzepte.

13. Der Mieter verpflichtet sich, das Kraftfahrzeug jederzeit dem Vermieter vorzuführen und es für Fahrten des Vermieters bereitzustellen.

14. Das vermietete Kraftfahrzeug ist Eigentum des Vermieters. Zulassungsbesitzer ist jedoch der Mieter.

Im Zuge einer Betriebsprüfung für die Jahre 1978 bis 1981 beantragte die Beschwerdeführerin ihre Bilanzen in der Weise zu berichtigen, daß ihre Geschäfte steuerlich nicht als "Kfz-Vermietung", sondern als Pfandleihgeschäfte beurteilt würden.

Der Prüfer stützte sich auf eine Rechtsauskunft des Bundesministeriums für Finanzen, wonach die Weiterbenützung der "Pfandsache" (= Kraftfahrzeug) durch den Schuldner gegen das Vorliegen einer Pfandleihe spreche. Da auch die zivilrechtlichen Folgen der abgeschlossenen Kauf-, Verkauf- und Mietverträge nicht in Abrede gestellt werden könnten, seien die Verträge steuerlich anzuerkennen. Dem Antrag auf Bilanzberichtigung wurde daher nicht stattgegeben. Der Prüfer behandelte die Erlöse aus den Kraftfahrzeugverkäufen (= Anlagenverkäufe) und die Mieteinnahmen bzw. Schadensvergütungen als umsatzsteuerpflichtige Entgelte. Außerdem vertrat er die Auffassung, daß die Bestimmungen des § 20a EStG nicht anzuwenden seien, weil die Kraftfahrzeuge ausschließlich der gewerblichen Vermietung dienten. Die Gewinne aus Kraftfahrzeug-Verkäufen seien daher ertragsteuerlich im vollen Ausmaß zu erfassen.

Das Finanzamt folgte den Prüfungsfeststellungen und erließ entsprechende Feststellungs- und Abgabenbescheide.

Die Beschwerdeführerin erhob Berufung. Die Kauf-, Verkauf- und Mietverträge seien abgeschlossen worden, um gewerberechtliche Hindernisse zu umgehen. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise handle es sich jedoch um Pfandleihgeschäfte. Daran ändere auch der Umstand nichts, daß den Kunden die Weiterbenützung ihres verpfändeten Kraftfahrzeuges ermöglicht werde. Es sei zwar richtig, daß nach herrschender Rechtsauffassung bei der Verpfändung von Kraftfahrzeugen sämtliche Kraftfahrzeugpapiere vom Pfandgläubiger zu übernehmen seien, wodurch das Pfandstück jedenfalls an dem Pfandleiher übergehe. Werde aber dem Pfandgeber sein Kraftfahrzeug unter dem Vorbehalt des Pfandrechtes und nur vorübergehend übergeben, so gehe das Pfandrecht nicht verloren, wenn sich der Pfandgeber überdies zur Rückstellung des Pfandes auf Verlangen des Pfandgläubigers, jedenfalls aber bei Nichtbezahlung der Schuld, verpflichte. Es gehe nicht an, die wirtschaftliche Betrachtungsweise nur anzuwenden, wenn eine zivilrechtliche Gestaltung gewählt werde, um Abgaben zu sparen. Vielmehr müsse die zwingende Bestimmung des § 21 BAO auch zu Gunsten des Steuerpflichtigen beachtet werden. Daß die Beschwerdeführerin in wirtschaftlicher Betrachtungsweise das Pfandleihgewerbe betreibe, gehe auch aus ihren Zeitungsinseraten hervor, die unter der Rubrik "Pfandleihanstalten + Autobelehnung" mit dem Wortlaut "Autosofortgeld, weiterfahren" erschienen seien.

Gemäß § 20a EStG seien die einschränkenden Vorschriften dieser Bestimmung auf Kraftfahrzeuge, die ausschließlich dem Zweck der gewerblichen Vermietung dienen, nicht anzuwenden. Da die Kraftfahrzeuge von der Beschwerdeführerin fallweise auch für betriebliche Fahrten (Wege zur Post oder Bank) verwendet worden seien, könne von einer ausschließlichen Verwendung zur gewerblichen Vermietung nicht die Rede sein, sodaß die einschränkenden Vorschriften des § 20a EStG auch bei den Verkäufen der Kraftfahrzeuge zu beachten seien.

Schließlich seien die Schadenersatzleistungen der Kunden zu Unrecht der Umsatzsteuer unterworfen worden. Diesen Beträgen läge kein Leistungsaustausch zugrunde, weshalb sie nicht umsatzsteuerbar seien.

Mit Schreiben vom 11. Jänner 1984 teilte die Beschwerdeführerin über Anfrage der belangten Behörde mit, daß ursprünglich (zu Beginn der Tätigkeit der Beschwerdeführerin) gleichzeitig mit dem Kaufvertrag eine "Kaufauftragsbestätigung" über den Rückkauf des jeweiligen Kraftfahrzeuges zum selben Preis ausgestellt worden sei. Späterhin sei der Rückkauf nur mehr mündlich vereinbart worden.

Die Kraftfahrzeuge dienten deswegen nicht ausschließlich der gewerblichen Vermietung, weil laut Punkt 13. der Mietverträge der Kunde verpflichtet sei, auf Wunsch der Beschwerdeführerin dieser das Kraftfahrzeug für Fahrten zur Verfügung zu stellen. Solche Fahrten dienten an sich der Kontrolle, ob das Kraftfahrzeug noch vorhanden sei; gleichzeitig bestehe aber dadurch für die Beschwerdeführerin die Möglichkeit, "ein eigenes Kraftfahrzeug" für "Botenfahrten etc." zu ersparen.

Bei den Schadenersatzleistungen der Kunden handle es sich um jene Beträge, die nach Ablauf der vereinbarten Mietdauer (meist ein Monat) deswegen zu entrichten seien, weil das Kraftfahrzeug der Beschwerdeführerin nicht zurückgestellt, sondern vom Kunden weiter benutzt werde. Da seitens der Beschwerdeführerin kein Wille auf Vertragsverlängerung vorhanden sei, mangle es an einem Leistungsaustausch.

Mit einem weiteren Schreiben vom 3. Oktober 1984 erläuterte die Beschwerdeführerin nochmals die Art ihrer Tätigkeit: Das von den Kunden zu bezahlende Entgelt richte sich ausschließlich nach der Höhe des jeweiligen Darlehens (= bar bezahlter Kaufpreis), nicht jedoch nach dem tatsächlichen Wert des Kraftfahrzeuges.

Die belangte Behörde wies die Berufung ab. Die von der Beschwerdeführerin gewählte Vertragsgestaltung sei weder als Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts noch als Scheingeschäft zu beurteilen. Der beabsichtigte Erfolg sei damit erreicht worden, wenn auch auf anderem Weg als üblich. Daher habe auch das Steuerrecht der Vertragsgestaltung zu folgen.

Die "Probefahrten" mit den Kraftfahrzeugen hätten vornehmlich dem Zweck gedient, sich vom Vorhandensein und vom Zustand der Kraftfahrzeuge zu überzeugen. Auch wenn diese Fahrten mit gelegentlichen "Botenfahrten" verbunden worden seien, ändere dies nichts daran, daß auch sie dem Zweck der gewerblichen Vermietung gedient hätten.

Die als "Schadenersatz" bezeichneten Beträge, die die Kunden der Beschwerdeführerin zu bezahlen hatten, wenn sie das Kraftfahrzeug über die vereinbarte Mietdauer hinaus benützten, seien als umsatzsteuerpflichtiges Entgelt und nicht als echter Schadenersatz zu beurteilen.

Gegen diese Entscheidung wendet sich die Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes geltend gemacht wird.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die belangte Behörde verweist auf das hg. Erkenntnis vom 16. März 1983, Zl. 13/3849/80, in dem der Gerichtshof ausgesprochen hat, daß eine vom Abgabepflichtigen gewählte Vertragsgestaltung solange der Besteuerung zugrunde zu legen ist, als sie nicht als Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts oder als Scheingeschäft (Scheinhandlung) anzusehen ist. Dem Beschwerdefall liegt ein Mißbrauch im Sinne des § 22 BAO schon deswegen nicht vor, weil die Beschwerdeführerin selbst betont, die Vertragsgestaltung gewählt zu haben, um gewerberechtliche Vorschriften zu umgehen. Sie hat damit einen Beweggrund glaubhaft gemacht, der außerhalb abgabenrechtlicher Erwägungen liegt. Da der Mißbrauchstatbestand voraussetzt, daß die betreffende Vertragsgestaltung der Minderung oder Umgehung der Abgabepflicht dient, kommt eine Umdeutung gemäß § 22 Abs. 2 BAO in eine andere angemessene rechtliche Gestaltung nicht in Betracht.

Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kann im Beschwerdefall aber auch nicht von einem Scheingeschäft bzw. einer Scheinhandlung gesprochen werden. Keine der vertraglichen Abmachungen wurde nur zum Schein geschlossen. Durch den Kauf der Kraftfahrzeuge sicherte die Beschwerdeführerin ihre Ansprüche gegenüber dem Kunden ab. Sie wurde nicht nur zum Schein Eigentümerin der Kraftfahrzeuge, sondern sie machte durchaus von jenen Rechten Gebrauch, die ihr als Eigentümerin zustanden. Dies zeigt schon das Ausmaß des Gewinnes aus Kraftfahrzeugveräußerungen, das von der Beschwerdeführerin mit S 965.429,-- angegeben wurde.

Auch die Details der Vereinbarungen in den Mietverträgen waren ganz offensichtlich so gemeint, wie sie formuliert wurden. Die Beschwerdeführerin hat nie behauptet, daß die Verträge in ihrer Gesamtheit oder zum Teil nicht in die Wirklichkeit umgesetzt worden wären. Sie meint nur, daß mit den abgeschlossenen und auch tatsächlich durchgeführten Verträgen wirtschaftlich ein Ziel erreicht werden sollte, das einer Pfandleihe entsprach. Damit wird aber nicht das Vorliegen eines Scheingeschäftes oder einer Scheinhandlung dargetan. Es wird damit lediglich deutlich gemacht, daß ein und dasselbe wirtschaftliche Ziel auf zwei völlig unterschiedlichen Wegen erreicht werden kann. Sind die vertraglichen Abmachungen, die einen der beiden Wege kennzeichnen, von den Vertragsparteien gewollt, so liegt kein Scheingeschäft (keine Scheinhandlung) vor, auch wenn dasselbe wirtschaftliche Ziel üblicherweise auf einem anderen Weg erreicht wird. Ebenso wie ein Steuerpflichtiger im Rahmen der ihm zustehenden Gestaltungsfreiheit von mehreren Wegen jenen wählen kann, der die geringste Abgabenbelastung mit sich bringt, ebenso kann er auch, z. B. mit Rücksicht auf außersteuerliche Erwägungen, einen Weg wählen, der mit höheren Abgabenbelastungen verbunden ist. Abgesehen vom Mißbrauchstatbestand, von dem bereits gesagt wurde, daß er im Beschwerdefall nicht vorliegt, ist dem Abgabenrecht eine Bestimmung fremd, wonach ein tatsächlich gewählter, wenn auch unüblicher Weg zur Erreichung eines bestimmten wirtschaftlichen Erfolges in den üblichen Weg umzudeuten wäre. Die belangte Behörde konnte daher zu Recht die von der Beschwerdeführerin gewählte Vertragsgestaltung der Abgabenerhebung zugrunde legen.

Die Beschwerdeführerin macht als weitere Rechtswidrigkeit geltend, daß die belangte Behörde die von den Kunden bei Überschreitung der vereinbarten Mietdauer zu bezahlenden, in den

Mietverträgen als "Mietpreis ... pro Tag" bezeichneten Beträge als

umsatzsteuerpflichtige Entgelte beurteilt hat.

Auch in diesem Punkt ist die Beschwerde unbegründet. Laut Punkt 4. des Mietvertrages ermächtigte der Mieter den Vermieter durch gleichzeitige Übergabe eines zweiten Schlüssels, das "Mietfahrzeug" sicherzustellen und an sich zu nehmen. Laut Punkt 13. des Mietvertrages ist der Mieter verpflichtet, dem Vermieter das Kraftfahrzeug jederzeit für Fahrten bereitzustellen. Nach den unwidersprochen gebliebenen Feststellungen der belangten Behörde haben solche "Kontrollfahrten" mit jedem Kraftfahrzeug allmonatlich stattgefunden. Obwohl somit für die Beschwerdeführerin sowohl die rechtliche als auch tatsächliche Möglichkeit bestanden hat, die Kraftfahrzeuge nach Ablauf der einmonatigen Mietdauer an sich zu nehmen, hat sie geduldet, daß die Kunden nach Ablauf der vertraglichen Mietdauer gegen ein von vornherein vereinbartes Taggeld das jeweilige Kraftfahrzeug weiterhin benützten. In diesem Dulden ist durchaus eine Leistung zu erblicken, der als Gegenleistung die Bezahlung des vereinbarten Entgeltes gegenüberstand. Vom bloßen Ersatz eines der Beschwerdeführerin zugefügten Schadens kann bei dieser Vertragsgestaltung bzw. bei der von der Beschwerdeführerin praktizierten Vorgangsweise keine Rede sein. Daran vermag auch der in Punkt 4. des Mietvertrages vorgesehene Ausschluß einer stillschweigenden Vertragsverlängerung nichts zu ändern, weil die Fortdauer eines formellen Mietvertrages nicht Voraussetzung dafür ist, daß für die tatsächliche Gebrauchsüberlassung eines Kraftfahrzeuges eine umsatzsteuerbare Gegenleistung erbracht wird. Die nach Ablauf der vereinbarten Mietdauer für die offensichtlich geduldete Weiterbenützung des Kraftfahrzeuges vereinbarungsgemäß bezahlten Beträge wurden daher von der belangten Behörde zu Recht als steuerpflichtiges Entgelt im Sinne des Umsatzsteuergesetzes beurteilt.

Schließlich vertritt die Beschwerdeführerin die Auffassung, daß die belangte Behörde die Gewinne aus den Kraftfahrzeugverkäufen zu Unrecht in voller Höhe ertragsteuerlich erfaßt hat, ohne die einschränkenden Bestimmungen des § 20a EStG anzuwenden. Die belangte Behörde stützt sich darauf, daß die einschränkenden Bestimmungen des § 20a EStG gemäß Abs. 7 der zitierten Bestimmung auf Kraftfahrzeuge nicht anzuwenden sind, die ausschließlich der gewerblichen Vermietung dienen. Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin hätten auch die allmonatlichen Kontrollfahrten der gewerblichen Vermietung gedient, selbst wenn damit Besorgungen bei Post oder Bank verbunden worden seien. Dem ist zuzustimmen. Die Verpflichtung der Kunden der Beschwerdeführerin, das jeweilige Kraftfahrzeug "nach telefonischer Nachricht jederzeit dem Vermieter vorzuführen und ... für Fahrten des Vermieters bereitzustellen", kann nur so verstanden werden, daß damit der Beschwerdeführerin ein Kontrollrecht über Vorhandensein und Zustand des vermieteten Kraftfahrzeuges eingeräumt werden sollte. Auch in den diesbezüglich geführten Aufzeichnungen findet sich häufig der Vermerk "Probefahrt". Wenn nun die Beschwerdeführerin diese Probefahrten auch dazu benutzt hat, um kleinere Besorgungen bei Post oder Bank durchzuführen, so nimmt dies den Fahrten noch nicht ihren primären Zweck als Kontrollfahrten, die erforderlich waren, um sich vom ordnungsgemäßen Zustand der Mietobjekte zu vergewissern. Auch diese Fahrten dienten daher vorwiegend der gewerblichen Vermietung der Kraftfahrzeuge. Dienen jedoch sämtliche Fahrten mit einem Kraftfahrzeug zumindest überwiegend dessen gewerblichen Vermietung, so kann davon ausgegangen werden, daß das Kraftfahrzeug selbst ausschließlich der gewerblichen Vermietung dient.

Die Beschwerde erweist sich demnach als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGBl. Nr. 243.

Wien, am 5. April 1989