VwGH 2011/17/0009

Spruch:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts aufgehoben.

Begründung

Die mitbeteiligte Partei betreibt eine Druckerei, deren hauptsächliche Tätigkeit in der Erstellung von Periodika bzw. Einmalpublikationen für den öffentlichen Sektor und Non-Profit Organisationen (wie etwa Jubiläumsbroschüren, Eröffnungspublikationen, Imagepublikationen) liegt.

Mit sechs Bescheiden vom 27. September 2006 schrieb das Finanzamt A der mitbeteiligten Partei die Werbeabgabe für die Jahre 2001 bis 2005 jeweils für ein Kalenderjahr sowie für die Monate Jänner bis März 2006 vor. Die Abgabenbescheide betreffend die Jahre 2001 bis 2004 wurden dabei im Wege der Wiederaufnahme von Amts wegen gemäß § 303 Abs. 4 BAO erlassen.

Grund für die von den Abgabenerklärungen der mitbeteiligten Partei abweichenden (Neu)Festsetzungen der Werbeabgabe durch das Finanzamt war, dass die mitbeteiligte Partei für die in den von ihr erstellten Einmalpublikationen enthaltenen Werbeanzeigen keine Werbeabgabe abgeführt hatte.

Die mitbeteiligte Partei berief und brachte im Wesentlichen vor, die von ihr im Zusammenhang mit Einmalpublikationen erbrachten Leistungen umfassten den Inseratenverkauf, den Satz und das Layout sowie den Druck und die Lieferung.

Die Erträge aus dem Inseratenverkauf würden mit den Leistungen der mitbeteiligten Partei (für die Herausgeber der Publikationen) gegenverrechnet. Sohin läge in wirtschaftlicher Betrachtungsweise gemäß § 21 BAO der Anspruch auf das Entgelt für die Veröffentlichung der Werbeeinschaltungen bei den auftraggebenden Körperschaften. Somit kämen als Abgabenschuldner nur die auftraggebenden Körperschaften in Betracht.

Am 25. September 2007 reichte die mitbeteiligte Partei die Erklärung über die Werbeabgabe für das Kalenderjahr 2006 bei der Abgabenbehörde erster Instanz ein. Am 6. März 2008 erließ diese den Werbeabgabenbescheid für das Jahr 2006.

Gegen diesen Bescheid erhob die mitbeteiligte Partei Berufung und verwies hinsichtlich der Berufungsbegründung auf ihren gegen die genannten Bescheide vom 27. September 2006 eingebrachten Berufungsschriftsatz.

Über Ersuchen der belangten Behörde führte die Abgabenbehörde erster Instanz ergänzende Erhebungen durch. Dabei ergab sich bei der Einvernahme der mitbeteiligten Partei, dass zwischen den Auftraggebern der Einmalpublikationen und der mitbeteiligten Partei keine Abrechnung stattfände. Eine Vereinbarung bezüglich Inseratenschaltungen bestünde nur zwischen der mitbeteiligten Partei und den Inserenten. Auch die Abrechnung der Inseratenschaltung fände ausschließlich zwischen der mitbeteiligten Partei und den Inserenten statt. Die Lieferung der Einmalpublikationen erfolge von der mitbeteiligten Partei an die Auftraggeber der Einmalpublikationen, denen das alleinige Vertriebsrecht zustehe.

Im Zuge der genannten Erhebungen legte die mitbeteiligte Partei eine von ihr typischerweise mit Auftraggebern von Einmalpublikationen abgeschlossene Vereinbarung folgenden Inhaltes vor:

"Vereinbarung (vom 18. Oktober 2004) abgeschlossen zwischen

1. a) der Freiwilligen Feuerwehr E als Auftraggeber und
2. b) (mitbeteiligte Partei) als Auftragnehmer

   I

   Gegenstand dieser Vereinbarung ist die Erstellung einer kostenlosen Festschrift anlässlich des 100jährigen Jubiläums

   II

   Folgende wesentliche Bedingungen gelten als vereinbart

​

Aus einer ebenfalls von der mitbeteiligten Partei vorgelegten (typischerweise ausgestellten) Rechnung vom 30. März 2005 ergibt sich, dass die mitbeteiligte Partei dem Inserenten die "Einschaltung in der Festschrift anlässlich '100 Jahre freiwillige Feuerwehr E'" in Rechnung gestellt hat.

Am 19. November 2010 fand vor der belangten Behörde eine Berufungsverhandlung statt.

Mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung der mitbeteiligten Partei Folge und setzte die Werbeabgaben folgendermaßen fest:

​

Diese Beträge entsprechen der von der mitbeteiligten Partei bereits für unstrittig von ihr erbrachte Werbeleistungen entrichteten Werbeabgabe.

Nach Darstellung des maßgeblichen Sachverhaltes führte die belangte Behörde hinsichtlich des Bescheides der Abgabenbehörde erster Instanz vom 6. März 2008 (betreffend das Jahr 2006) aus, dass dieser dem Begehren der Berufung vom 25. Oktober 2006 nicht Rechnung trage, weshalb die Berufung gemäß § 274 BAO auch als gegen diesen Werbeabgabenbescheid eingebracht gelte. Die gegen diesen Bescheid gesondert erhobene Berufung vom 11. April 2008 sei als ergänzender Schriftsatz hiezu zu werten.

In weiterer Folge führte die belangte Behörde nach Wiedergabe der maßgeblichen gesetzlichen Bestimmungen, einschlägiger Literatur und hg. Rechtsprechung begründend aus, das Finanzamt vertrete unter Bezugnahme auf die vorgelegten Beispielsrechnungen, den Zahlungsfluss und die Mustervereinbarung die Meinung, dass die Entgelte (und damit die Vorteile) aus dem Inseratenverkauf der mitbeteiligten Partei selbst zuzurechnen seien, zumal für die Auftraggeber Gratisfestschriften erstellt worden seien, die die mitbeteiligte Partei durch die Akquisition von Inserenten auf eigene Rechnung und Gefahr unter Tragung des alleinigen finanziellen Risikos finanziert habe. Ungeachtet dieser aufgezeigten Umstände seien die Vorteile aus den Anzeigeneinnahmen den Auftraggebern (den Herausgebern der Einmalpublikationen) zuzurechnen, und zwar aus folgenden Gründen:

Entgegen dem (ausdrücklichen) Wortlaut der Mustervereinbarung sei die Herstellung der Festschriften nicht "gratis" gewesen, sondern habe nur durch die Schaltung von Inseraten finanziert werden können. Nutznießer (weil letztlich Eigentümer der Festschriften mit "alleinigem Vertriebsrecht" und Inhaber sämtlicher Rechte) des Inseratenverkaufes seien folglich aber (in erster Linie) die Herausgeber/Auftraggeber der Festschriften gewesen, weil die Herausgabe der Schriften erst bzw. nur durch den Inseratenverkauf ermöglicht worden sei bzw. ohne Inseratenverkauf gar nicht zustande gekommen wäre (in diesem Zusammenhang wird insbesonders auf den Abdruck in den Broschüren: "Ein herzliches Dankeschön allen Inserenten, die durch ihre Einschaltung die Produktion dieser Festschrift ermöglichten", verwiesen).

Daran ändere auch der Umstand nichts, dass über den Inseratenverkauf der mitbeteiligten Partei letztlich Rechnungen gelegt worden seien. Im Gegenteil: Sei doch aus den Rechnungen jeweils sowohl der Verwendungszweck (siehe beispielsweise Festschrift anlässlich "100 Jahre Freiwillige Feuerwehr" bzw. "120 Jahre Freiwillige Feuerwehr") als auch der Herausgeber der Festschrift (etwa Freiwillige Feuerwehr E bzw. Z) den Inserenten gegenüber klar ersichtlich zum Ausdruck gebracht worden.

Zudem entspreche es auch den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass bei derartigen Sachlagen Inserenten keineswegs den Drucker (hier: die mitbeteiligte Partei), sondern die die Festschrift herausgebende Körperschaft des öffentlichen Rechtes (somit den Herausgeber) hätten unterstützen wollen. Die durch die mitbeteiligte Partei erfolgte Vereinnahmung der Entgelte bewirke demgemäß auch nur eine Verkürzung des Zahlungsflusses, zumal nach den diesbezüglichen, vom Finanzamt unbeanstandet belassenen Angaben der mitbeteiligten Partei die Auftraggeber/Herausgeber auch Aufstellungen bzw. Abrechnungen über den Inseratenverkauf erhalten hätten bzw. von den Genannten die Inseratenanzahl letztlich auch an Hand der erstellten Broschüren habe überprüft werden können. Angesichts dieser Transparenz erachte die belangte Behörde auch das Vorbringen der mitbeteiligten Partei als glaubhaft, durch den Inseratenverkauf sei (nur) so viel an Entgelt zu erzielen angestrebt worden, wie der Auftraggeber für den Druck der Festschrift hätte zahlen müssen. Der Umstand, dass die mitbeteiligte Partei das finanzielle Risiko der Produktion getragen habe, sei entgegen der Meinung der Abgabenbehörde erster Instanz im Übrigen nur Ausfluss des allgemeinen Unternehmerrisikos der mitbeteiligten Partei.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Amtsbeschwerde des Finanzamtes, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes geltend gemacht wird.

Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und wie die mitbeteiligte Partei eine Gegenschrift erstattet, in der die Abweisung der Beschwerde beantragt wird.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Die maßgeblichen Bestimmungen des Werbeabgabegesetzes 2000, BGBl. I Nr. 29, in der Fassung BGBl. I Nr. 142/2000 (WerbeAbgG), lauten auszugsweise:

"Steuergegenstand

§ 1. (1) Der Werbeabgabe unterliegen Werbeleistungen, soweit sie im Inland gegen Entgelt erbracht werden. Wird eine zum Empfang in Österreich bestimmte Werbeleistung in Hörfunk und Fernsehen vom Ausland aus verbreitet, dann gilt sie als im Inland erbracht.

(2) Als Werbeleistung gilt:

1. Die Veröffentlichung von Werbeeinschaltungen in Druckwerken im Sinne des Mediengesetzes.

2. …

Bemessungsgrundlage und Höhe der Abgabe

§ 2. (1) Bemessungsgrundlage der Werbeabgabe ist das Entgelt im Sinne des § 4 UStG 1994, das der Übernehmer des Auftrages dem Auftraggeber in Rechnung stellt, wobei die Werbeabgabe nicht Teil der Bemessungsgrundlage ist.

…

Abgabenschuldner, Entstehung des Abgabenanspruches, Haftung

§ 3. (1) Abgabenschuldner ist derjenige, der Anspruch auf ein Entgelt für die Durchführung einer Werbeleistung im Sinne des § 1 hat. Ist der Auftragnehmer ein Unternehmer, der weder Sitz, Geschäftsleitung noch eine Betriebsstätte im Inland hat, so haftet der inländische Auftraggeber für die Abfuhr der Abgabe. Ist auch kein inländischer Auftraggeber vorhanden, so haftet derjenige, in dessen Interesse der Auftrag durchgeführt wird, für die Abfuhr der Abgabe.

…"

Die Beschwerde bringt zusammengefasst vor, dass die jeweiligen Auftraggeber bzw. Herausgeber der Einmalpublikationen keinen Anspruch auf ein Entgelt gegenüber den Werbeinteressenten gehabt hätten. Vertragspartner der Inserenten sei allein die mitbeteiligte Partei gewesen, die im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gehandelt habe. Die Zurverfügungstellung von Werbeseiten durch die Herausgeber sei somit als bloße Vorleistung für die von der mitbeteiligten Partei erbrachten Werbeleistungen, nämlich die Schaltung von Inseraten, zu qualifizieren. Da die mitbeteiligte Partei als Verfügungsberechtigte der in den Druckwerken enthaltenen Werbeflächen gehandelt und in der Folge auch die für die Einschaltung von Werbeinseraten wesentlichen Leistungselemente erbracht habe, sei ihr - und nicht den Herausgebern - die Durchführung der Werbeleistung in Form der Veröffentlichung zuzurechnen.

Auch durch den Umstand, dass sich die Auftraggeber der Druckwerke das alleinige Vertriebsrecht bezüglich der Einmalpublikationen vorbehalten hätten, würden diese nicht zu Schuldnern der Werbeabgabe. Der Vertrieb von Medien mit redaktionellem Teil unterliege nicht der Werbeabgabe, weil es sich dabei nicht um eine Veröffentlichung im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 WerbeAbgG handle. Diese bestünde bereits in der - hier von der mitbeteiligten Partei - durchgeführten Schaltung von Werbeanzeigen in dem später verbreiteten Medium.

Mit diesem Vorbringen ist die beschwerdeführende Partei im Ergebnis im Recht.

Unbestritten ist im vorliegenden Fall, dass es sich bei den von der mitbeteiligten Partei in den von ihr hergestellten Einmalpublikationen abgedruckten Anzeigen um Werbeeinschaltungen in Druckwerken im Sinne des Mediengesetzes gemäß § 1 Abs. 2 Z 1 WerbeAbgG handelt.

Strittig ist hingegen, ob die mitbeteiligte Partei Abgabenschuldnerin ist.

Hiezu ist darauf hinzuweisen, dass sich aus dem Zusammenhalt der §§ 1 bis 3 WerbeAbgG ergibt, dass der Gesetzgeber als "Steuergegenstand" die Erbringung einer Werbeleistung ansieht, wobei unter einer Werbeleistung die Veröffentlichung von Werbeeinschaltungen in Druckwerken im Sinne des Mediengesetzes zu verstehen ist. Als Bemessungsgrundlage nennt das Gesetz das "Entgelt im Sinne des § 4 UStG 1994, das der Übernehmer des Auftrages dem Auftraggeber in Rechnung stellt."

Abgabenschuldner ist gemäß § 3 Abs. 1 WerbeAbgG derjenige, der Anspruch auf ein "Entgelt für die Durchführung einer Werbeleistung" hat.

Ungeachtet des Umstandes, dass unter der "Veröffentlichung" im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 WerbeAbgG nach der bisherigen hg. Rechtsprechung zu den Landesanzeigenabgabengesetzen das Zugänglichmachen eines Druckwerkes für einen größeren Personenkreis zu verstehen ist (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom 19. Mai 1994, Zl. 90/17/0230), und somit im vorliegenden Fall die Auftraggeber der mitbeteiligten Partei als diejenigen anzusehen sind, die die Veröffentlichung vornehmen, ist auf Grund der gewählten Vertragskonstruktion die mitbeteiligte Partei diejenige, die den Anspruch auf das Entgelt für die Werbeleistung hat.

Der Begriff "Entgelt" in § 2 Abs. 1 WerbeAbgG ist unter Berücksichtigung des § 1 Abs. 2 leg. cit. dahingehend auszulegen, dass darunter jene vom Unternehmer in Rechnung gestellte Gegenleistung zu verstehen ist, welche vom Auftraggeber für die in § 1 Abs. 2 WerbeAbgG umschriebenen Werbeleistungen, nicht aber für sonstige vom Werbeunternehmer erbrachte Leistungen, wie etwa die Herstellung des Werbematerials, zu erbringen ist (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 25. November 2003, Zl. 2003/17/0090, und vom 28. Juni 2011, Zl. 2010/17/0104).

Das von den Werbekunden zu entrichtende Entgelt wird zweifelsohne für die Erbringung der Werbeleistung bezahlt. Der von der belangten Behörde festgestellte Sachverhalt bietet keinen Anhaltspunkt dafür, dass das von der mitbeteiligten Partei den Werbekunden verrechnete Entgelt über jenes hinausgegangen wäre, welches für die im Einzelfall erbrachte Werbeleistung üblicherweise zu entrichten wäre. Vertragspartner der Werbekunden war die mitbeteiligte Partei; diese hatte ihnen auch die Erbringung der Werbeleistung versprochen.

Den Anspruch auf ein "Entgelt für die Durchführung einer Werbeleistung" im Sinne des § 3 Abs. 1 WerbeAbgG hatte die mitbeteiligte Partei.

Die Vorschreibung der Abgabe durch das beschwerdeführende Finanzamt auch unter Berücksichtigung der aus den strittigen Verträgen vereinnahmten Entgelte war daher zu Recht erfolgt.

Durch die Neufestsetzung der von der mitbeteiligten Partei zu entrichtenden Werbeabgaben für die oben genannten Jahre unter Außerachtlassung jener Beträge, die auf Grund von Verträgen, die zwischen der mitbeteiligten Partei und Werbekunden in Umsetzung von Vereinbarungen wie der in der Sachverhaltsdarstellung wieder gegebenen abgeschlossen wurden, lukriert wurden, hat die belangte Behörde daher den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit des Inhalts belastet.

Der angefochtene Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts aufzuheben.

Wien, am 30. Jänner 2013