BFH VI R 34/67

Tatbestand:

Die Revisionsbeklagte hat ihren Arbeitnehmern im Jahr 1961 aufgrund einer Betriebsvereinbarung vom 15. Mai 1956 Weihnachts- und Abschlußvergütungen gezahlt. Nach Inkrafttreten des Gesetzes zur Förderung der Vermögensbildung der Arbeitnehmer vom 12. Juli 1961 - VermBG - (BGBl I 1961, 909, BStBl I 1961, 680) wies die Revisionsbeklagte ihre Betriebsangehörigen im November 1961 durch ein Merkblatt auf die Möglichkeit hin, durch Abschluß eines Einzelvertrages mit ihr die bisher bar ausgezahlten Vergütungen in vermögenswirksame Leistungen umzuwandeln. Ein verhältnismäßig kleiner Teil der Belegschaft machte von diesem Angebot Gebrauch und vereinbarte die Umwandlung in eine vermögenswirksame Leistung durch Einzelvertrag. Dabei handelte es sich ausschließlich um Arbeitnehmer, die aufgrund der Höhe ihres Arbeitslohns Lohnsteuer zu entrichten hatten.

Daraufhin beantragte die Revisionsbeklagte, ihr zu genehmigen, die Lohnsteuer für die vermögenswirksamen Leistungen, die sie ihren Arbeitnehmern im Jahr 1961 nach dem VermBG zugewandt habe, gemäß § 10 VermBG nach einem Pauschsteuersatz von 8 v. H. von der Summe dieser Aufwendungen zu erheben, soweit diese bei dem einzelnen Arbeitnehmer 312,00 DM im Kalenderjahr nicht überstiegen. Das Finanzamt (FA) lehnte den Antrag ab. Auch der Einspruch blieb erfolglos. Es sei nur denjenigen Arbeitnehmern eine Zusage erteilt worden, die von der Umwandlung der Barvergütung in vermögenswirksame Leistungen Gebrauch gemacht hätten. Dies sei nur eine kleine Zahl von Arbeitnehmern gewesen, die nicht nach sachlichen Merkmalen abgrenzbar sei. Vergütungen, auf die die Arbeitnehmer aufgrund einer Betriebsvereinbarung einen Rechtsanspruch hätten, könnten nur durch Einzelverträge in vermögenswirksame Leistungen umgewandelt werden, wenn dies für alle Arbeitnehmer günstiger sei als die Barauszahlungen. Die Revisionsbeklagte beschäftigte jedoch auch Arbeitnehmer, für die die Umwandlung von Barvergütungen in vermögenswirksame Leistungen ungünstiger sei als die Barauszahlung. Die Umwandlung verstoße daher gegen § 4 Abs. 3 des Tarifvertragsgesetzes vom 9. April 1949 - TVG - (GVBl 1949, 55) und sei demnach nichtig.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es führte aus:

Nach § 3 Abs. 1 VermBG müßten vermögenswirksame Leistungen entweder allen Arbeitnehmern des Betriebs oder eines Betriebsteils oder Gruppen von Arbeitnehmern zugesagt werden, die nach Tätigkeitsmerkmalen, Berufsausbildung, Dauer der Berufszugehörigkeit oder nach ähnlichen sachlichen Merkmalen abgegrenzt seien. Das sei im Streitfall geschehen. Eine "Zusage" im Sinne der vorgenannten Bestimmung liege vor, wenn der Arbeitgeber seinen Verpflichtungswillen bekunde, den Arbeitnehmern zustehende Leistungen vermögenswirksam anzulegen. Die Zusage sei nicht erst in den später abzuschließenden Einzelverträgen zu erblicken. Gebe der Arbeitgeber die bezeichnete Erklärung gegenüber allen Arbeitnehmern seines Betriebes ab, so seien die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 VermBG erfüllt, auch wenn nur wenige Arbeitnehmer auf die Zusage eingingen und durch Einzelverträge vermögenswirksame Leistungen vereinbarten. In solchen Fällen sei der Grundsatz der Gleichbehandlung aller Arbeitnehmer, den § 3 Abs. 1 VermBG gewahrt wissen wolle, nicht verletzt. Es müsse daher genügen, wenn die Umwandlung in vermögenswirksame Leistungen allen Arbeitnehmern angeboten werde. Wenn Arbeitnehmer von dieser Zusage keinen Gebrauch machten, so werde dadurch doch die Rechtswirksamkeit der Zusage nicht berührt. Es komme nicht darauf an, daß der begünstigte Personenkreis die vermögenswirksamen Leistungen auch tatsächlich erhalte; denn sonst könnte die Ausführung des Gesetzes an der Haltung einiger weniger Arbeitnehmer, die ihre Mitwirkung verweigerten, scheitern. Eine ungleiche Behandlung der Arbeitnehmer, die von der Zusage keinen Gebrauch machten, sei auch deshalb ausgeschlossen, weil diese Arbeitnehmer auf die Umwandlung in vermögenswirksame Leistungen gerade mit Rücksicht darauf verzichteten, daß ihnen die Barauszahlung günstiger erscheine. Die Auffassung des FA würde zur Folge haben, daß § 3 Abs. 1 VermBG einer Umwandlung von Zuwendungen aus Betriebsvereinbarungen oder Tarifverträgen für die gesamte Belegschaft entgegenstünde, wenn dies lediglich für einen einzelnen Arbeitnehmer des Betriebs ungünstiger als die Barauszahlung sein würde. Das Gebot der Gleichbehandlung aller Arbeitnehmer könne der Arbeitgeber nur im Hinblick auf seine Maßnahmen und im Rahmen seines Einflußbereichs erfüllen. Dies ergebe sich auch schon aus der Formulierung des §3 Abs. 1 VermBG, wo von einer "Zusage" gesprochen werde. Solange der Arbeitgeber allen seinen Arbeitnehmern die vermögenswirksamen Leistungen anbiete und damit gleiche Tatbestände gleich behandle, könne also von einer Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes keine Rede sein.

Die in den Einzelvereinbarungen getroffenen Abreden der Revisionsbeklagten mit ihren Arbeitnehmern seien auch nicht im Hinblick auf § 4 Abs. 3 TVG als unwirksam zu behandeln mit der Folge, daß eine Förderung nach dem VermBG nicht in Betracht komme. Es bedeute für sich allein noch keine abweichende Abmachung im Sinne des § 4 Abs. 3 TVG, wenn den Arbeitnehmern Bestandteile und Zuwendungen, die ihnen aufgrund einer Betriebsvereinbarung zustünden, wahlweise in bar oder zur vermögenswirksamen Anlage angeboten würden; denn das Wahlangebot, das schon begrifflich keine Vereinbarung sei, halte ausdrücklich die bisherige Regelung im vollen Umfang aufrecht. Auch die spätere Annahme des Wahlangebots durch den Arbeitnehmer sei keine vom Tarifvertrag bzw. der Betriebsvereinbarung abweichende Abmachung. Die Absprache betreffe nicht den auf eine Geldleistung gerichteten und durch Betriebsvereinbarungen begründeten Anspruch als solchen, der dem Arbeitnehmer nach wie vor in gleicher Art und Höhe zustehe. Sie habe lediglich die Erfüllung des Anspruchs und die Verwendung der Leistung zum Gegenstand mit dem Ziel und der Folge einer steuerlichen und sozialversicherungsrechtlichen Sonderbehandlung. Sie begründe, abgesehen von der Übernahme der Lohnsteuer, lediglich die Verpflichtung des Arbeitgebers, das Entgelt, das er schulde und immer zu zahlen bereit gewesen sei, derjenigen Verwendung zuzuführen, die der Arbeitnehmer ausdrücklich gewünscht habe. Die Vereinbarung weiche daher nur in bezug auf die Art der Erfüllung oder der Verwendung der Leistung von der Betriebsvereinbarung ab. Der Arbeitgeber erbringe die geschuldete Leistung entsprechend seiner Verpflichtung aus der Betriebsvereinbarung in bar. Die Einzahlung auf ein vom Arbeitnehmer angegebenes Spar- oder Bausparkonto bzw. an einen Gläubiger des Arbeitnehmers stehe unter dem Gesichtspunkt der Erfüllung der Barzahlung gleich. Soweit die Absprache eine bestimmte vom Arbeitgeber gewünschte Verwendung der Leistung beinhalte, der Arbeitnehmer insoweit also nicht die Zahlung auf ein frei verfügbares Gehaltskonto, sondern auf ein Spar- oder Bausparkonto erbitte, sei eine Abweichung von der Betriebsvereinbarung und damit ein Verstoß gegen diese nicht anzunehmen, weil eine Betriebsvereinbarung über die Verwendung des Arbeitsentgelts eine bindende Regelung überhaupt nicht vorschreiben könne. Aus diesem Grunde sehe auch § 4 Abs. 3 VermBG vor, daß der Arbeitnehmer der vermögenswirksamen Anlage zuzustimmen habe.

Aber auch wenn man dieser Auffassung nicht folge, bestünden keine Bedenken, in der Vereinbarung eine günstigere Regelung gegenüber der Betriebsvereinbarung zu sehen. Insbesondere könne der Auffassung nicht gefolgt werden, bei Prüfung der Frage, ob die Umwandlung in vermögenswirksame Leistungen günstiger sei als die Barzahlung des Arbeitslohns, habe außer Betracht zu bleiben, daß bestimmte vermögenswirksame Leistungen in bestimmtem Umfang von den Beiträgen zur Sozialversicherung befreit seien (§ 11 VermBG), weil dieser Vorteil durch die Minderung der späteren Rente aufgehoben werde.

Mit seiner Revision beantragt das FA, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. Das FA sieht in der eingeräumten Möglichkeit der Umwandlung der Zuwendungen in vermögenswirksame Leistungen weiterhin einen Verstoß gegen § 4 Abs. 3 TVG. Es könne dahingestellt bleiben, ob die nachträgliche Ergänzung der Betriebsvereinbarungen eine Zusage im Sinne des § 3 Abs. 1 VermBG darstelle. Es komme auch nicht darauf an, ob alle Arbeitnehmer des Betriebs von ihrem Wahlrecht - Barauszahlung des Arbeitsentgelts oder vermögenswirksame Anlage - tatsächlich Gebrauch gemacht hätten. Entscheidend sei, daß die von der Revisionsbeklagten getroffene Regelung einen nicht unerheblichen Teil der Belegschaftsmitglieder zumindest nicht günstiger stelle, als sie ohne die "Zusage" gestanden hätten. Denn für diejenigen Arbeitnehmer, deren Gesamtarbeitslohn im Streitjahr unter der Eingangsstufe der Jahreslohnsteuertabelle liege und damit lohnsteuerfrei sei, könne die Umwandlung des Anspruchs auf Barauszahlung der Weihnachtsvergütung in eine vermögenswirksame Leistung keinen Vorteil in Gestalt der Befreiung von der Lohnsteuer bringen. Diese Arbeitnehmer hätten somit schlechter gestanden als die übrigen Belegschaftsmitglieder, die den Steuervorteil hätten ausnutzen können. Sei aber nur für einige Arbeitnehmer des Betriebs die Umwandlung von Arbeitslohn in vermögenswirksame Leistungen nicht günstiger als die Barzahlung, so könne die Umwandlung auch für die übrigen Arbeitnehmer nicht zu einer Begünstigung führen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

Das FG hat der Klage zu Recht stattgegeben. Der Begründung der Vorentscheidung ist in vollem Umfang zuzustimmen.

Vermögenswirksame Leistungen müssen nach § 3 Abs. 1 VermBG entweder allen Arbeitnehmern des Betriebs oder eines Betriebsteils oder Gruppen von Arbeitnehmern zugesagt werden, die nach Tätigkeitsmerkmalen, Berufsausbildung, Dauer der Berufszugehörigkeit oder nach ähnlichen sachlichen Merkmalen abgegrenzt sind. Eine "Zusage" im Sinne dieser Vorschrift ist, wie die Vorentscheidung zutreffend ausführt, in der in Aussicht gestellten Möglichkeit zu erblicken, die in Betracht kommenden Zuwendungen vermögenswirksam anzulegen. Eine Zusage ist ein Angebot und die damit verbundene Zusicherung, dem Angebot entsprechend zu verfahren, falls der Arbeitnehmer das Angebot annimmt. Die Zusage entspricht also einem verbindlichen Angebot. Nach Auffassung des Senats stellt also insoweit die Ersetzung des in § 3 Abs. 1 VermBG verwendeten Begriffs "Zusage" durch das Wort "Angebot" in § 5 Abs. 1 des 2. VermBG vom 1. Juli 1965 (BGBl I 1965, 585, BStBl I 1965, 346) keine materielle, sondern lediglich eine sprachliche Änderung dar. Zur vermögenswirksamen Anlage im einzelnen Fall bedarf es zusätzlich einer - zweiseitigen - Vereinbarung zwischen dem Arbeitgeber und dem einzelnen Arbeitnehmer (vgl. § 4 Abs. 3 VermBG).

Bei Anwendung dieser Grundsätze ist der Vorschrift des § 3 Abs. 1 VermBG im Streitfall Genüge getan. Die Revisionsbeklagte hat allen Arbeitnehmern zugesagt, auf entsprechenden Antrag des einzelnen Arbeitnehmers hin die Zuwendung vermögenswirksam anzulegen.

Zutreffend weist die Vorentscheidung darauf hin, daß man vom Arbeitgeber eine Erfüllung des Gleichbehandlungsgrundsatzes des § 3 Abs. 1 VermBG nur im Hinblick auf seine Maßnahmen und im Rahmen seines Einflußbereichs verlangen könne. Die Verwendung der Zuwendung durch den Arbeitnehmer liegt aber außerhalb dieses Bereichs und kann deshalb in die Betrachtung nicht einbezogen werden.

Der Vorentscheidung ist auch darin beizupflichten, daß in der bezeichneten Zusage kein Verstoß gegen § 4 Abs. 3 TVG liegen kann. Die Zusage läßt den Anspruch auf die Weihnachts- und Abschlußvergütungen als solchen unberührt; sie betrifft nur die Verwendung der aufgrund der Betriebsvereinbarung an die einzelnen Arbeinehmer ausgezahlten Beträge. Darin kann aber kein Verstoß gegen das Günstigkeitsprinzip zu sehen sein. Die von der Revisionsbeklagten erwähnte Zusatzvereinbarung zu der Betriebsvereinbarung, nach der die Arbeitnehmer anstelle der Barauszahlung der Vergütungen deren vermögenswirksame Anlage verlangen können, wird denn auch, wie aus dem Vorbringen der Revisionsbeklagten hervorgeht, von der Finanzverwaltung für gültig gehalten.

Wie die Revisionsbeklagte zutreffend geltend macht, bedeutet die Einräumung einer Wahlmöglichkeit hinsichtlich der Verwendung der Weihnachts- und Abschlußvergütungen im übrigen für alle Arbeitnehmer, die Anspruch auf diese Vergütungen haben, insofern einen Vorteil, als ihnen ein Mehr an Rechtsmacht in bezug auf die Vergütungen eingeräumt wird. Hiervon abgesehen bietet die vermögenswirksame Anlage der bezeichneten Vergütungen zudem allen Arbeitnehmern der Revisionsbeklagten einen Vorteil in Gestalt der Befreiung von den Sozialversicherungsbeiträgen, wie die Vorentscheidung zutreffend ausführt. Hierbei handelt es sich sicherlich um einen gegenwärtigen Vorteil; denn dem Arbeitnehmer steht die in Betracht kommende Vergütung bei vermögenswirksamer Anlage in größerem Umfang zur eigenen Verwendung zur Verfügung als im Fall der Barzahlung unter Kürzung des Sozialversicherungsbeitrags. Ob und in welchem Umfang dem gegenwärtigen Vorteil in ungewisser Zukunft möglicherweise ein Nachteil in Form einer Auswirkung auf die Höhe der Rente gegenübersteht, kann in diesem Zusammenhang außer Betracht bleiben. Denn der gegenwärtige Vorteil und der ungewisse spätere Nachteil können im Zeitpunkt der Leistung der Zuwendung nicht gegeneinander abgewogen werden. Auf die Bemessung der Rente wirken außer der Höhe der eigenen Beitragsleistung des Arbeitnehmers vielfältige Faktoren ein, die gegenwärtig überhaupt nicht zu übersehen sind.