BFH IV 297/64

Entscheidungsgründe

Die Frage der Hinzurechnung einer Bankschuld als Dauerschuld zum Gewerbekapital nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 GewStG war Gegenstand des gegen den ursprünglichen Gewerbesteuerbescheid 1958 von der Steuerpflichtigen in Gang gesetzten Einspruchsverfahrens, das damit endete, daß das FA durch einen Abhilfebescheid nach § 94 AO dem Begehren der Steuerpflichtigen stattgab.

Es war zunächst streitig, ob die Behandlung einer Rechtsfrage in einem nichtgerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren irgendwelche Bindungswirkungen für spätere Berichtigungsverfahren erzeugen konnte. Noch in dem Urteil II 195/56 U vom 18. September 1957 (BFH 65, 495, BStBl III 1957, 423) hatte der II. Senat des BFH das für einen Fall verneint, in dem es sich um die Zulässigkeit einer Wiederaufrollung nach § 222 Abs. 1 Nr. 3 AO handelte, und zwar mit der Begründung, eine Einspruchsentscheidung stelle keinen Akt der Rechtsprechung, sondern einen Verwaltungsakt dar. In dem Urteil II 260/58 U vom 19. Juli 1961 (BFH 73, 471, BStBl III 1961, 438) dagegen stellte er sich für den Fall eines Nachforderungsbescheids nach § 223 AO auf den gegenteiligen Standpunkt. Er ließ dabei dahingestellt, ob für Einspruchsentscheidungen und für Abhilfebescheide im Sinn des § 94 AO dasselbe gelten könne wie für rechtskräftige gerichtliche Rechtsbehelfsentscheidungen; jedenfalls aber widerspreche es den Grundsätzen von Treu und Glauben, nach fünf Jahren Steuern nachzufordern, wenn deren Berechtigung bereits Gegenstand ausdrücklicher mündlicher und schriftlicher Erörterungen gewesen sei, die zu einem Abhilfebescheid geführt hätten.

Diese Grundsätze wandte der I. Senat des BFH im Ergebnis auch an auf die Fälle der Fehlerberichtigung anläßlich der Wiederaufrollung nach § 222 Abs. 1 Nr. 1 AO (Urteil I 54/64 S vom 16. März 1965, BFH 82, 387, BStBl III 1965, 388), in denen, wie die Steuerpflichtige mit Recht geltend macht, da bereits (im Gegensatz zu § 223 AO) eine an sich bestandskräftige Veranlagung vorlag, noch eher Grund zur Beachtung der Grundsätze von Treu und Glauben gegeben war. Der I. Senat stützte sich aber dabei nicht auf diese Grundsätze von Treu und Glauben, sondern leitete seine Entscheidung aus dem Wesen des Einspruchsverfahrens ab. Er führte aus, daß das FA in der Regel an seine im Einspruchsverfahren vertretene Rechtsauffassung gebunden sei, folge aus dem Wesen und der Bedeutung des Einspruchsverfahrens. Dieses habe nach § 259 Abs. 1 AO (a. F.) den Sinn, die angefochtene Entscheidung erneut zu überprüfen. Durch diese nochmalige Überprüfung erhalte die den Einspruch erledigende Entscheidung des FA eine erhöhte Bestandsgarantie. Der Steuerpflichtige, der mit der Einlegung eines Rechtsmittels das Kostenrisiko auf sich nehme, müsse sich darauf verlassen können, daß es für den im Streit befangenen Steuerabschnitt bei der von ihm unter Einsatz seines Kostenrisikos erstrittenen Rechtsmittelentscheidung verbleibe, zumal da ihm durch eine günstige Entscheidung die Möglichkeit genommen werde, die Steuergerichte anzurufen. Wie schon der II. Senat in dem Urteil II 260/58 U ausgeführt habe, könne es keinen Unterschied machen, ob das FA das Rechtsmittelverfahren durch eine förmliche Einspruchsentscheidung oder durch einen Abhilfebescheid beendet habe. In beiden Fällen sei der Entscheidung des FA eine Prüfung des Rechtsmittelbegehrens in dem eigens dafür vorgesehenen Verfahren vorausgegangen. Auf die unterschiedliche Form der Einspruchserledigung könne es auch schon deshalb nicht ankommen, weil es im Ermessen des FA stehe, ob es dann, wenn es dem Antrag des Steuerpflichtigen folge oder wenn der Steuerpflichtige zustimme, eine Einspruchsentscheidung oder einen Abhilfebescheid erlassen wolle. Wenn das FA von der Möglichkeit, die Einspruchsentscheidung in einfacherer Form zu treffen, Gebrauch mache, so könne es dadurch hinsichtlich einer späteren Wiederaufrollung nicht weitergehende Befugnisse erlangen. In dem Urteil I 111/65 vom 22. Mai 1968 (BFH 92, 433, BStBl II 1968, 547) bestätigte der I. Senat erneut diese Grundsätze, denen sich auch der V. Senat in den Urteilen V 191/65 vom 14. November 1968 (BFH 94, 168, BStBl II 1969, 120) und V 149/64 vom 30. Januar 1969 (BFH 95, 236, BStBl II 1969, 409) anschloß.

Auch der erkennende Senat stimmt dem zu. Die Überprüfung eines Steuerfalls anhand eines ganz bestimmten Vortrags des Steuerpflichtigen hebt diesen Steuerfall aus der Masse der routinemäßig zu erledigenden Verfahren heraus, bei denen allzuleicht Fehler vorkommen können. Das FA hat nunmehr Gelegenheit, den Fall eingehend zu überprüfen. Es ist, da es auch das Interesse aller Steuerbürger an einer gleichmäßigen Belastung wahrzunehmen hat und an Recht und Gesetz gebunden ist, auch vor Erlaß eines den einzelnen Steuerpflichtigen begünstigenden Abhilfebescheides gehalten, den Sachverhalt, den es seiner Entscheidung zugrunde legen will, zu erforschen und das Rechtsproblem zu überprüfen. Es kann daher in solchen Fällen entgegen der Ansicht des FA nicht darauf ankommen, ob es, wie es hier behauptet, eine solche eingehende sachliche und rechtliche Prüfung unterlassen hat. Es mag Fälle geben, in denen der Steuerpflichtige den Sachverhalt bewußt verschleiert hat, so daß dem Steuerpflichtigen möglicherweise nach den Grundsätzen von Treu und Glauben eine Berufung auf die frühere Behandlung versagt werden müßte. Das braucht indessen hier nicht entschieden zu werden, weil derartige Umstände nicht vorliegen.